ATİK’ler prensip olarak maliyet bedelleri üzerinden aktifleştirilir.

 

Maliyet bedeli ise, VUK nun 262 nci maddesinde, “Maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebeti ile yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade eder.”  şeklinde tanımlanmıştır.

 

ATİK’lerle ilgili maliyet bedelinin tespitinde şu unsurlar da dikkate alınmalıdır :

 

-            Doğrudan satın alınan mallarda ana maliyet unsuru alış faturasında yazılı olan satın alma bedelidir.

 

-            İnşa edilen binalarda ve gemilerde, imal edilen makine ve tesisat, alet, edevat, mefruşat ve demirbaşlarda  bunların inşa ve imal giderleri, satın alma bedeli yerine geçer. (VUK md.271, 273).

 

-            İthal kalemler açısından gümrük vergileri de dahil olmak üzere ithal maliyeti dikkate alınır.

 

-            ATİK sahibi tarafından ayrıca karşılanan nakliyeler maliyet bedeline dahildir.

 

-            Montaja tabi ATİK’lerde montaj giderleri de maliyet bedelinin bir unsurudur.

 

-            Binalar açısından, plan proje giderleri, mevcut binanın yıkılması, arsa tesfiye ve altyapı giderleri maliyet bedeline dahil edilir.

 

-            Sabit kıymet edinimleri dolayısıyle ortaya çıkan, noter, mahkeme, kıymet tadiri, komisyon ve tellaliye giderleri ile emlak alım ve taşıt alım vergilerinin maliyet bedeline ithal edilmesi veya doğrudan gider yazılması konusunda mükelleflerin tercih hakkı vardır. (VUK md.270)

 

-            Tecrübe imalatı giderleri, sabit kıymet maliyetine dahil edilmez. Çünkü tecrübe imalatı yapılırken düşük değerde de olsa, hurda niteliğinde de olsa bir mamul üretilmektedir. (182 no.lu Hesap Uzmanları Kurulu Danışma Komisyonu Kararı)

 

-            Mevcut bir sabit kıymetin genişletilmesi veya iktisadi kıymetinin devamlı olarak arttırılması amacıyla yapılan, normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışındaki giderler de maliyet bedeli üzerinden aktifleştirilir. (VUK Md.272)

 

Maliyet bedelinin tarifinde geçen “.... bunların müteferri bilumum giderlerin ...” tabirinin, ilgili iktisadi kıymetle bağlantılı olan borçlanma giderlerini kapsayıp kapsamadığı konusunda, öteden beri tartışma mevcut olup bu konuda Maliye İdaresi; Danıştay ve SPK nın birbirine uymayan görüşleri vardır.

 

Maliye İdaresi’ne göre, şayet ATİK vadeli olarak alınmışsa, o ATİK in kullanıma hazır hale geldiği yılın sonuna kadar oluşan kur farkları ve vade farkları ile, ATİK maliyetlerinin karşılanmasında kullanılan kredi faizleri ve kur farklarının söz konusu yılın sonuna kadar işleyen kısımlarının, ATİK maliyetine dahil edilmesi zorunludur. (163 ve 234 nolu VUK, 151 ve 187 no.lu GV Genel Tebliğleri ve 267 no.lu HUK Danışma Komisyonu Kararı )

 

Bu maliyet unsurları hem amortisman bazını oluşturan unsurlardır hem de, gerekli diğer şartlar mevcut ise, yatırım indirimine konu edilebilecek yatırım harcamalarıdır. Daha sonraki yıllarda ortaya çıkan kur farkları ve faizler istenirse ATİK maliyetine eklenip ATİK’in kalan ömrüne göre yeniden değerlenmeksizin amorti edilebilmekte fakat bunlar yatırım indirimine konu edilememektedir.  Hernekadar 163 no.lu Tebliğ, faizler bakımından aktifleştirme anına kadar, kur farkları için ise yıl sonuna kadar işleyen kısımların ATİK maliyetine eklenmesi mecburiyeti olduğu şeklinde yorumlanmış ve uygulanmış ise de, halen geçerli Maliye İdaresi görüşü, hem kur farklarının hem de faizlerin yıl sonuna kadar işleyen kısımlarının maliyete ilavesi gerektiği yolundadır. (Malî Mevzuat Platformu – Ağustos 2000)

 

DANIŞTAY’ın, kur farkları ve faizlerin, özsermaye yetersizliğinden kaynaklanan genel gider olduğu, Kanunda, aktif kıymet değerlerine borçlanma giderlerinin ilave edileceğine dair açık bir hüküm bulunmadığı, dolayısıyle ne ile ilgili olduklarına bakılmaksızın borçlanma maliyetlerinin doğrudan gider yazılabilecekleri yönünde çok sayıda kararı mevcuttur. Her nekadar  bazı kararlarda, aktifleşme tarihinden sonraki sürelerde mükellefin borçlanma maliyetlerini sabit kıymet maliyetine eklemek zorunda bırakılamayacağı yönünde kararlar var ise de, bu kararlar aktifleştirme tarihine kadar olan borçlanma maliyetlerinin aktif kıymet maliyetlerine eklenmesi gerektiği yönünde bir Danıştay görüşü bulunduğu anlamına gelmez. Çünkü Danıştay’a intikal eden ihtilaf, sadece aktifleştirme tarihi ile yıl sonu arasındaki sürede doğmuş olan borçlanma maliyetleri ile ilgilidir.

 

SPK ise, aktifleştirme gününe kadar olan kur farkları ve faizlerin ATİK maliyetine dahil olduğu, bu tarihten sonraki faizlerin mutlaka gider yazılması gerektiği, kur farklarının ise isteğe bağlı olarak maliyete eklenebileceği veya gider yazılabileceği yolunda kural koymuştur. (Seri XI No:1 SPK Tebliği Md. 30 ve SPK nın 14.1.1999 tarih ve 7176 sayılı kararı)

 

Uluslararası Muhasebe Standartları (IAS 23) ile konulan borçlanma giderleri ile ilgili  kurallar şöyle özetlenebilir :

 

-      Borçlanma giderleri (Borrowing costs) prensip olarak doğrudan masraf kaydedilir.

 

-      İmalat veya inşaat süreci gerektiren emtia veya sabit kıymetler (qualifying assets) açısından imal veya inşanın yahut bununla ilgili borçlanmanın başladığı tarih ile imalat veya inşaatın bittiği tarih arasındaki süreye ait borçlanma giderleri, imal ve inşa maliyetine dahil edilir. Bu tarihten sonraki borçlanma giderleri doğrudan masraf kaydedilir.

 

-      ANCAK  borçlanma gideri yüklemeleri nedeniyle ilgili emtianın veya sabit kıymetin maliyeti, bu emtia veya sabit kıymetin piyasa değerini aşamaz. Aşmış ise, aşım döneminde aşan kısım maliyetten çekilir ve yüklemeler durdurulur.

 

-      Satın alınarak veya ithal edilerek doğrudan aktife giren yani imalat ve inşaat süreci bulunmayan emtia ve sabit kıymetlerin maliyetine hiçbir borçlanma gideri dahil edilemez.

 

Muhtelif otoritelerce bu şekilde farklı kurallar konmuş olması, yatırımcıyı bunaltmaktadır. İdeal çözüm, IAS23 esasları da göz önünde tutularak hem Maliye İdaresini, hem de Sermaye Piyasası Kurulu’nu bağlayabilecek net bir yasal düzenleme yapılmasıdır.

 

Faiz ve kur farklarının, ATİK maliyetlerine dahil edilmesinde, ATİK ile kredinin nasıl ve hangi süre boyunca ilişkilendirileceği de ayrıca yasal hükme ihtiyaç gösteren bir sorundur. (IAS 23 de de bunun net bir cevabı yoktur. Söz konusu standart uyarınca bu ilgilendirme ya direkt ilişkiye dayanarak ya da işletmenin mantıki izahatlarına göre kurulan dolaylı ilişki çerçevesinde borçlanmanın ilişkili kısmı ve ilişkili süresi ile sınırlı şekilde yapılır.)