Mehmet MAÇ

DENET YMM A.Ş.

 

 

 

 

Bilindiği üzere, ticari, sınai, zirai ve mesleki faaliyet kapsamında yapılan mal teslimleri ve hizmetler KDV nin ana konusunu oluşturmaktadır.

 

Türkiye içinde cereyan eden mal taşımacılığı (nakliye işleri) de bu kapsamda KDV nin konusuna girmektedir.

 

Ancak serbest bölgelerde KDV istisnası uygulanması nedeniyle, çıkış veya varış yeri serbest bölge olan taşımaların da KDV istisnasına konu olup olmayacağı öteden beri tartışılan bir husustur.

 

Söz konusu taşımaların KDV istisnasına konu edilmesinde şu üç istisna hükmü etkili olabilir :

 

·         KDV Kanunu’nun 14 üncü maddesi :    

Bu maddeye ilişkin 84/8889 sayılı Kararnameye göre “Transit ve Türkiye ile yabancı ülkeler arasında deniz, hava, kara ve demiryolu ile yapılan yük ve yolcu taşıma işlerinin vergiden müstesnadır.”

 

Maliye İdaresi, serbest bölgelerin yabancı ülke olmadığı, bu bölgelerin Türkiye toprağında bulunduğu gerekçesi ile, serbest bölgelere veya serbest bölgelerden yapılan taşıma işlerinde 14 üncü maddenin uygulanamayacağı, bu taşımaların KDV’li olması gerektiği görüşündedir.

 

·         KDV Kanunu’nun 17/4-ı maddesi :

Bu maddeye göre, “Serbest bölgelerde verilen hizmetler” KDV den istisna edilmiştir. Dolayısıyla serbest bölgenin içinde cereyan eden taşıma işleri KDV den müstesnadır.

 

Aşağıda açıklanacağı üzere, serbest bölgeye götürülecek veya getirilecek olan malın limandan serbest bölgeye veya serbest bölgeden limana taşınması halinde, bu taşımada izlenen güzergah (koridor) da serbest bölge sayılmak suretiyle, bu şekildeki taşımalar 17/4-ı kapsamında KDV istisnasına konu olabilmektedir.

 

·         KDV Kanunu’nun 11/a maddesi :

Bu maddeye göre, “İhracat teslimlerine ilişkin hizmetler” KDV istisnası kapsamına alınmış olmasına rağmen, Maliye İdaresi bu istisnayı uygulatmamaktadır.

 

Bu kısa yasal açıklamalardan sonra, serbest bölgelere veya serbest bölgelerden yapılan taşımaların KDV karşısındaki durumu hakkındaki görüşlerimiz aşağıda sıralanmıştır.

 

      Yurt içindeki herhangi bir yerden serbest bölgeye mal taşınmasının KDV istisnasına konu edilebilmesi için iki dayanak mevcuttur.

 

      Bunlardan birincisi 14 üncü maddedir. Her ne kadar bir taşımanın 14 üncü maddeye göre istisna edilebilmesi için başlama veya varış yerinin bir yabancı ülke olması veya malın transit olarak taşınması gerekmekte ise de, 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu uyarınca, serbest bölgelere mal gönderilmesi işleminin ihracat sayılması nedeniyle, bu istisna açısından serbest bölgelerin yabancı ülke gibi yorumlanması bize göre mümkündür.

 

      Ancak Maliye İdaresi aksi görüştedir. Nitekim aşağıdaki muktezada serbest bölgelerin Türkiye hudutları içerisinde olduğu gerekçesi ile, serbest bölgelere yapılan taşımaların 14 üncü madde kapsamında KDV den istisna edilemeyeceği belirtilmiştir.

 

"............................ taşımacılık işleminin Uluslararası taşımacılık işlemi sayılabilmesi için, taşıma işinin Türkiye'de başlayıp bir başka ülkede bitmesi, bir başka ülkede başlayıp Türkiye'de bitmesi veya transit olarak yapılması gerekir. Serbest bölge Türkiye hudutları dahilinde olduğundan bu bölgeye yapılan taşımacılık işinin Uluslararası taşımacılık olarak değerlendirilmesi mümkün olmadığından, taşımacılık istisnasından faydalanması mümkün değildir." (7.7.1992 tarih ve 13765 sayılı İstanbul Defterdarlığı muktezası)

 

Maliye İdaresinin bu görüşüne katılamıyoruz.

 

Türkiye’deki bir malın serbest bölgeye götürülmesi 14 üncü madde kapsamına girmese bile, serbest bölgelere mal gönderilmesi İHRACAT SAYILDIĞI ve KDV Kanunu’nun 11 inci maddesi ihracat teslimlerine ilişkin hizmetleri KDV den istisna ettiği için bu defa 11 inci madde kapsamında bu taşımanın KDV den müstesna olduğu açıktır. Ne var ki Maliye İdaresi “ihracat teslimlerine ilişkin hizmetler” kapsamında hiçbir işlem için istisna hakkı kullandırmamaktadır.

 

Özellikle nakliye faturasının serbest bölgede bulunan şube veya firmalar adına düzenlenmiş olduğu hallerde, bu KDV indirilememekte ve KDV prensiplerine aykırı düşen bir durum meydana gelmektedir. Bu çarpıklığın giderilmesine ihtiyaç vardır.

 

Bugünkü mevzuat ve uygulama karşısında, yurt içinden serbest bölgeye yapılacak taşımanın faturasının malı gönderen adına düzenlenmesi, KDV’nin maliyet haline gelmesini önleyebilecek bir tedbirdir.

 

 

      Serbest bölgede bulunan bir malın buradan alınıp, Türkiye’deki herhangi bir yere götürülmesi işleminin KDV den istisna edilebilmesi konusundaki tek ihtimal 14 üncü maddedir. Ancak yukarıda açıklandığı gibi, serbest bölgeden yurt içine mal çıkışı Kanunla ithalat sayılmasına rağmen Maliye İdaresi serbest bölgeleri yabancı ülke gibi yorumlamamakta, bu nedenle serbest bölge çıkışlı malların Türkiye içinde taşınması, alelade bir yurt içi taşıma olarak KDV ye tabi tutulmaktadır.

 

 

      Bu taşımanın 14 üncü madde kapsamında KDV den istisna olduğu kuşkusuzdur. Çünkü taşımanın başladığı yer yurt dışındadır.

 

 

      Maliye İdaresince verilmiş olan konuya ilişkin muktezanın metni aşağıdadır :

 

 

      Yukarıdaki mukteza metninde, yine bu muktezada tanımlanmış olan yurt içi taşıma işlerinin KDV istisnası konusunda 16/1-c maddesi dayanak olarak gösterilmiştir. Bu muktezanın verilmesinden sonra 16/1-c maddesindeki “serbest bölge” ve “hizmetler” kelimeleri bu madde metninden çıkarılmıştır. Ancak 17 inci maddenin 4 üncü bendine eklenen (ı) alt bendi ile “serbest bölgelerde verilen hizmetler” için KDV istisnası korunduğundan, serbest bölge ile geliş veya çıkış limanı arasında yapılan yurt içi taşımada, bu taşımanın güzergahı serbest bölge sayılmak suretiyle, 17/4-ı maddesi uyarınca bu şekildeki iç taşımalar KDV den istisna edilmektedir.

 

      Muktezada liman tabiri geçmekle beraber, bunu sadece deniz limanları ile sınırlı saymak doğru olamaz. Serbest bölge çıkışlı veya adresli malın hava yoluyla veya demir yoluyla gelmesi veya gönderilmesi hallerinde de hava limanı veya tren istasyonu ile serbest bölge arasında cereyan eden taşımaların da 17/4-ı kapsamında KDV den istisna edilmesi gerekir.

 

 

      Yukarıda belirtildiği gibi, başlama veya bitiş noktası Türkiye’de olan taşımalar KDV Kanunu’nun 14 üncü maddesi kapsamında KDV den müstesna olup, bu taşımaların Türkiye siyasi sınırları içinde cereyan eden kısmı da bu istisnaya tabi bulunmaktadır.

 

      Örnek vermek gerekirse, bir Türk nakliyecisi (veya nakliye aracısı) bir malın Kayseri-Viyana nakliyesini üstlendiğinde, Kayseri ile Türk sınır kapısı arasındaki bölüm de dahil olmak üzere taşımanın tümü KDV’den istisna edilir. Ancak bunun için hem iç hem de dış parkurdaki taşımayı aynı firmanın fatura etmiş olması gerekir. Taşımanın sadece iç parkurdaki kısmını yapan alt taşıyıcı bu iç nakliye faturasını KDV li olarak düzenlemelidir. Başka bir anlatımla, Kayseri - Viyana şeklinde kesilen taşıma faturası KDV siz olarak düzenlenebilir. Ancak bu faturayı düzenleyen firma taşımanın bir kısmını (mesela Kayseri – İstanbul bölümünü) başka bir firmaya yaptırmışsa, bu başka firmanın nakliye faturası KDV li olacaktır. Kayseri  - Viyana şeklinde KDV siz fatura düzenleyen firma iç parkurda yaptırdığı taşıma nedeniyle yüklendiği KDV yi indirebilir, indirimle giderilememe halinde iade alabilir.

 

      Şayet böyle bir taşımaya konu mal serbest bölgeye giriş-çıkış yaptıktan sonra yoluna devam edecekse, yukarıda açıkladığımız esaslar bize göre aynen geçerli olmalıdır. Yani örneğimizdeki malın Kayseri – Viyana taşımasını üstlenmiş olan firma, bu mal serbest bölgede giriş ve çıkış işlemine tabi tutulmuş olsa dahi, Kayseri – Viyana nakliye faturasını KDV siz olarak düzenleyebilir. Böylelikle taşımanın Kayseri – Serbest Bölge bölümü de 14 üncü madde uyarınca KDV istisnasına konu edilmiş olur.