Bilindiği üzere gelir veya kurumlar vergisi matrahının tesbitinde

“DÖNEMSELLİK İLKESİ” geçerlidir (KVK’nun 38 ve 39’uncu maddesi ve KVK’nun 13’üncü maddesi).

 

Bunun anlamı, belli bir yıla ait gelir ve kurumlar vergisi matrahı bulunurken, “o yıla ait” hasılattan, “o yıla ait” gider ve maliyetlerin indirilebilmesidir. Yani o yıla ait olmayan hasılat gider veya maliyet, o yıla ait matrahın tesbiti açısından geçerli değildir.

 

Bir hasılatın, maliyet veya giderin belli bir yıla aidiyetinde tahakkuk ilkesi de geçerlidir. Yani belli bir yılda tahakkuk eden hasılat, maliyet veya gider, tahsilatı veya ödenmesi beklenmeksizin o yıla ait olur. Ancak dönemsellik ilkesinin göz ardı edilmemesi yani henüz tahakkuk etmemiş olsa bile belli bir yıla ait olan ve meblağı da hesaplanabilen hasılat, maliyet ve gider unsurlarının, karşılık ayrılmak suretiyle o yılın vergi matrahının tesbitinde dikkate alınması gerekir.

 

Kurallar böyle olmakla beraber, tahakkukun ne anlama geldiği, karşılık yoluyla gelir veya gider yazılması gereken unsurların neler olduğu konularındaki yasa ve tebliğ hükümleri yeterince açık olmadığı için pek çok görüş ve uygulama farkı ortaya çıkmakta, buna bağlı olarak bir çok belirsizlik ve ihtilaf yaşanmaktadır.

 

Bunun en bariz ve güncel örneği, henüz tahakkuk etmemiş olan fakat yıl sonuna kadar fiilen kullanılmış ve belli meblağdaki faizi borçlu aleyhine işlemiş olan kredilerin, kapanan yıla isabet eden bu faiz kısmının, karşılık yoluyla giderleştirilmesinin mümkün olup olmadığı konusunda yaşanmakta olan kargaşadır.

 

Konuya girmeden önce ilgililerden, hangi hasılat, gider veya maliyetin hangi yıla ait olduğu konusunda net ve detaylı yasal düzenlemeler yapmalarını, Maliye İdaresinin, mükelleflerin, mali müşavirlerin bu yüzden çektiği sıkıntıların sona erdirilmesini diliyoruz.

 

Şimdi asıl konumuza gelelim :

 

 

Diyelim ki, belli bir  yıla ait olan bir gider veya maliyet, herhangi bir nedenle kapanan yılın kayıtlarına giremedi ve/veya yıllık beyanname verildikten sonra ortaya çıktı.

 

Bu durumda mükellefin yapabileceği iki şey vardır :

 

Bunlardan birincisi bu giderin de dikkate alınması suretiyle, kapanan yıla ait gelir veya kurumlar vergisi beyannamesini yeniden tanzim etmek ve Vergi Usul Kanunu’nun 116 – 126’cı maddeleri uyarınca düzeltme talebinde bulunmaktır. Bu talep Hazine aleyhine bir talep olduğundan, düzeltme işlemi hemen yapılmaz, incelemeye sevk edilir. Yeminli mali müşavirlere bu tür düzeltmeler için rapor hazırlama yetkisi verilmemiştir (Yeminli Mali Müşavirlere, düzeltme talepleri için rapor hazırlama yetkisinin verilmesi isabetli olacaktır). Bu tür incelemelerde inceleme elemanları çoğu zaman fark vergiyi iade etmemek için, mükellef aleyhine fark bulma eğilimi içinde olmaktadırlar. Bu külfetler ve riskler nedeniyle mükellefler düzeltme talep etmekten kaçınmaktadırlar.

 

İkinci alternatif ise, geçmiş yıla ait bu gideri yeni yılda kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate almaktır. Bunun anlamı mükellefin kabul edilir bir giderinin, sırf kayıtta gecikme nedeniyle yok sayılması ve böylelikle vergi adaletinin zedelenmesidir.

Görüldüğü gibi her iki alternatif de sakıncalıdır.

 

Bizim bu konudaki  önerimiz, geçmiş yıla ait kabul edilebilir masrafların yeni yılda kabul edilebilir gider olarak kayda alınabilmesine izin verilmesidir. Zira gider kaydında gecikmiş olmak, Hazine aleyhine değil, olsa olsa mükellef aleyhine sonuç doğurabilir. Böyle bir gecikme, düzeltme hükümleri yoluyla çözümlenebileceğine göre, mükellefin isteğine bağlı olarak yeni yılda gider yazılmak suretiyle pratik şekilde de çözümlenebilmelidir.

 

Maliye İdaresi emsal bir olayda, yukarıdaki görüşümüze paralel bir mukteza vermiştir (23.11.1995 tarih ve 65392 sayılı mukteza). Bu muktezaya konu olayda, birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat işi yapan mükellef, 1995 yılında bitmiş olan işine ait kazancı, 1994 yılında (erken) beyan etmiş, hesapladığı vergiden stopajları indirip kalan vergiyi ödemiştir. Bu hata mükellefin bilerek veya bilmeyerek, kendi aleyhine yaptığı, Hazine’ye zarar vermeyen bir hatadır. Dolayısıyla 1994 yılı için düzeltme yapıp fark vergiyi iade etmek ve bu hasılatı 1995 yılına taşımak, mükellefin bu yönde bir talebi olmadığı sürece zorunlu görülmemelidir.

 

Maliye İdaresi’de bu anlayışı benimseyerek, söz konusu muktezada şu ifadeye yer vermiştir. “........ Mükellef şirketin bir sonraki dönem karı olarak beyan edebileceği kazancını kendi iradesiyle 1995 yılı Nisan ayında beyan etmesi, vergilendirme yönünden bir fark yaratmadığından ve söz konusu işlem mükellefçe de kabul gördüğünden bu konuda düzeltme yapılmasını gerektiren bir neden görülmemektedir”

 

Aynı anlayış geçmiş yıla ait gider ve maliyetler açısından da geçerli olmalıdır. Yani mükellef kapanan yıla ait gideri veya maliyeti için düzeltme yapma hakkından vazgeçerek bu gideri yahut maliyeti yeni yılda dikkate almaya razı olmuşsa, bunu reddetmenin ve düzeltme talep etmeye zorlamanın anlamı yoktur.

 

Ancak, giderin sonraki yıla taşınması, zarar mahsup hakkının da ileriye taşınarak beş yıllık zarar mahsup süresinin altı yıla çıkarılması sonucunu doğurmuş ise, altıncı yılda yapılacak zarar mahsubunun kabul edilmeyeceği tabiidir.

 

Bu arada, uygulamada en çok karşılaşılan sorunlardan biri olan, geçmiş dönemlerde dava veya icra safhasına intikal etmiş ancak karşılık ayrılmamış olan şüpheli alacaklar için, sonraki yıllarda karşılık ayrılmak suretiyle gider yazılıp yazılamama konusundaki görüşümüz de aynı yöndedir.

 

Zira VUK’nun 329 ncü maddesinde alacağın şüpheli hale geldiği dönemde karşılık ayrılmasını zorunlu kılan bir hüküm bulunmamaktadır. Önemli olan alacağın maddede gösterilen niteliklere (ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması, dava veya icra safhasında bulunması, teminatsız olması) sahip olup olmadığı hususudur. Nitekim Danıştay’ın da bu yönde vermiş olduğu kararlar mevcuttur (Örneğin Danıştay 4. Dairesinin 10.11.1992 tarih ve E:1992/719, K:1992/4809 ve 2.5.1991 tarih ve E: 1988/4658, K:1991/1627 sayılı Kararları). Bununla birlikte Danıştay’ın aksi yönde kararları da mevcuttur ki bu kararların ortak gerekçesi, “şüpheli alacak karşılığı ayırma ve dolayısıyla bunu dönem kazancından düşme tarihinin yükümlülerin ihtiyarına bırakılmasının, onları en çok kâr sağladıkları yılda karşılık ayırma yoluna iteceği ve bunun da yasa koyucunun amacına aykırı düşeceği” olarak belirtilmiştir (Örneğin Danıştay 4. Dairesinin 6.2.1975 tarih ve E:1974/155, K:1975/430 ve Danıştay 3. Dairesinin 17.9.1997 tarih ve E:1996/5260, K:1997/2930 sayılı Kararları). Hiçbir kanunî hükme dayanmayan ve tamamıyla soyut bir ihtimal gerekçe gösterilerek verilmiş olan bu kararlara katılmadığımızı belirtmekle yetiniyoruz.

 

 

KDV Kanunun 29/3’üncü maddesi ile, geçmiş yıla ait KDV’lerin yeni yılda indirim konusu yapılması yasaklanmıştır.

 

Söz konusu 3 nolu bent şöyledir “İndirim hakkı vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla, ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabilir”

 

Buradaki “........ vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla ..........”

ibaresinin yürürlükten kaldırılmasını teklif ediyoruz.

 

KDV Kanunu’nun 29 uncu maddesine 3 numaralı bendi ekleyen 3297 Sayılı Kanun’un gerekçesinde, takvim yılı ile sınırlama hükmünün, gelir ve kurumlar vergisi ile paralellik sağlamak için konduğu belirtilmektedir. Halbuki bu hüküm, paralellik sağlamak şöyle dursun, KDV tatbikatının gelir ve kurumlar vergisi uygulamasına ters düşmesine yol açmaktadır. Çünkü mükelleflere, yıllık hesaplarını toparlamaları için gelir vergisi bakımından üç ay kurumlar vergisi bakımından dört ay süre tanınmıştır. Halbuki aylık dönemlere tabi olan KDV bakımından yıl aşılamayacağı hükmü, bu dönemleri adeta 25 güne indirmekte ve tabir yerindeyse mükelleflerin iki ayağını bir pabuca sokmaktadır.

 

Kaldı ki KDV indiriminde gecikme, mükellef aleyhine bir durumdur. Hazine lehine bir gecikmede bulunduğu için mükellefin bu şekilde cezalandırılması anlamsızdır.

 

Her ne kadar mükelleflerin geçmiş yıl defterine kaydetmiş olmak şartıyla ve Aralık ayı için düzeltme beyanı vermek suretiyle indirim haklarının ziyan olmasını önleme imkanları var ise de, böyle çetrefil bir yöntemle hem Maliye İdaresini, hem de mükellefi uğraştırmak yerine, yeni yılda indirim yapılmasına izin verilmesi, çok daha mantıklı ve pratik bir yöntemdir.