Bilindiği üzere GVK’nun 42 nci maddesi kapsamına giren işlerde kar veya zarar işin bittiği yıl kesin olarak hesaplanıp beyan edilir ve o yılın geliri sayılarak vergilendirilir. Yıllara sari inşaat ve onarım işi (YSİOİ) olarak tanımlanan bu işlerdeki beyan farklılığı beraberinde bir çok tartışmalı hususu da gündeme getirmektedir. Bunlardan birisi de müşterek genel giderlerin dağıtımıdır.

 

Bir işletme bünyesinde sadece YSİOİ ile iştigal edilebileceği gibi, birden fazla YSİOİ  yapılması ya da bir veya daha fazla YSİOİ’nin diğer işlerle birlikte icra edilmesi de mümkündür. Sözgelimi bir sermaye şirketi hem bir veya birden fazla YSİOİ yapıp hem de inşaat malzemesi alım-satımı, arsa karşılığı inşaat, konut alım-satımı, turizm, mühendislik gibi faaliyetlerde de bulunabilir. Bu gibi hallerde işletme bünyesinde oluşan müşterek genel giderlerin, YSİO işleri ve diğer işler arasında nasıl dağıtılacağı GVK’nun 43. maddesinde hükme bağlanmıştır. Şöyle ki;

 

·       Yıl içerisinde birden fazla inşaat ve onarma işinin birlikte yapılması halinde , her yıla ait müşterek genel giderler, tahsil edilen istihkak bedellerinin birbirine olan oranı nispetinde dağıtıma tabi tutulur.

 

·       Yıl içerisinde tek veya birden fazla inşaat ve onarma işi yanında diğer işlerin yapılması halinde de her yıla ait müşterek genel giderler, tahsil edilen istihkak bedelleriyle diğer işlere ait satış veya hasılat tutarlarının birbirine oranı nispetinde dağıtıma tabi tutulur.

.

Bu yazımızda işletme bünyesinde oluşan ve YSİO işleri veya YSİO işleri ile diğer işler arasında dağıtıma tabi tutulması gereken “müşterek genel giderler” kavramını irdeleyeceğiz.

 

 

Müşterek genel giderler deyimiyle neyin kastedildiği, ne Gelir Vergisi Kanunu’nda, ne de diğer vergi kanunlarında belirtilmemiştir. Yani kanunlarımızda müşterek genel giderin tanımı yoktur. Müşterek genel gideri tanımlayabilmek için önce genel gider kavramını irdeleyeceğiz. 

 

 

GVK’nun 40 ncı maddesinde safi kazancın tespitinde indirilecek giderlere yer verilmiştir. Maddenin 1. fıkrasında, safi kazancın tespitinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin indirileceği hükme bağlanmıştır. Burada  “genel gider” kavramı karşımıza çıkmaktadır. Ancak, genel giderlerin de nelerden ibaret olduğu yine Kanunlarda açıkça belirtilmemiştir. Bu nedenle genel giderlerin tanımını yapmak yerine çerçevesini çizmek daha doğru bir yaklaşım olacaktır. Şöyle ki;

 

Ticari kazancın elde edilmesi ve devamı için -faaliyetin mevcudiyeti nedeniyle- satın alınan mal ya da hizmetin diğer bir ifadeyle yapılan bir harcamanın genel gider olarak dikkate alınabilmesi için şu şartları sağlaması gerekir.

 

·       Maliyet unsuru olmamak (belli bir mal veya hizmet üretimi için yapılmış gider vasfı taşımamak),

·       Sabit kıymet vasfı taşımamak,

·       GVK 41 veya KVK 15 nci maddelerinde sayılan, indirimi kabul edilmeyen gider vasfı taşımamak.

 

İşte bu üç vasfı bir arada taşıyan giderler, genel gider olarak doğrudan dönem hasılatından indirilebilirler. (Zarar yazılabilirler.)

 

Konumuz açısından saydığımız şartlardan en önemlisi, satın alınan mal ya da hizmetin diğer bir ifadeyle yapılan bir harcamanın maliyet mi, -genel- gider mi olduğu ayrımıdır. Diğer unsurların irdelenmesinin konumuz açısından fazlaca bir özelliği bulunmamaktadır.

 

VUK’nun 274 ncü maddesinde satın alınan yada imal edilen emtianın maliyet bedeli ile değerleneceğine hükmedilmiştir. Kanun’un 275 nci maddesinde de imal edilen emtianın maliyet bedelin şu giderlerden müteşekkil olduğu belirtilmiştir: 

 

·       Mamulün vücuda getirilmesinde sarf olunan iptidai ve hammaddelerin bedeli,

·       Mamule isabet eden işçilik,

·       Genel imal giderlerinden mamule düşen hisse ,

·       Genel idare giderlerinden mamule düşen hisse (Bu hissenin mamul maliyetine katılması ihtiyaridir.),

·       Ambalajlı olarak piyasaya arz edilmesi zaruri olan mamullerde ambalaj malzemesinin bedeli.

 

Görüldüğü üzere mamulün üretimi ile ilgili yukarıda belirtilen harcamaların genel gider olarak değil mamul maliyeti olarak dikkate alınması gerekir. Kanun hükmüne göre genel idare giderlerinden üretime pay vermek ihtiyari olup, diğer gider kalemlerinin üretimle ilişkilendirilmesi başka bir deyişle maliyet unsuru olması zorunludur. Zorunlu Maliyet unsuru olan bu giderler Tek Düzen Hesap Planında, 710 Direkt İlk Madde ve Malzeme Giderleri, 720 Direkt İşçilik Giderleri ve 730 Genel Üretim Giderleri hesaplarında izlenmektedir. Hizmet işletmelerinde de, hizmetin maliyetine girmesi gereken masraflar genel gider değil hizmet maliyetidir.

 

Dolayısıyla genel gider-maliyet ayrımı yaparken bu hususa dikkat edilmelidir.  Mesela kira, kiraya konu nesne üretim faaliyetinde kullanılıyorsa (fabrika binası gibi)  maliyet, genel amaçlı kullanılıyorsa (yönetim binası gibi) genel gider olarak dikkate alınır. Direkt fabrikada makine başında çalışan işçiye ya da üretimle ilgili diğer personele ödenen ücret maliyet, genel amaca hizmet eden (yönetici, insan kaynakları personeli, muhasebe-finansman servisi personeli gibi) personele ödenen ücret, gider olarak dikkate alınır. Üretimde kullanılan binanın elektrik, su gibi giderleri maliyet, genel amaçlı kullanılan diğer binaların bu tür giderleri genel gider olarak dikkate alınır. Örnekleri bu şekilde çoğaltmak mümkündür. Bununla birlikte temsil ağırlama, reklam, pazarlama gibi bir takım harcamalar maliyet niteliği arzetmez, sadece gider niteliğine haizdirler.  

 

Yine yukarıda değindiğimiz üzere amortismana tabi sabit kıymet alımı cari gider niteliğinde değildir. Ancak bu kıymet üretimde kullanılıyorsa amortisman giderleri üretim maliyeti, genel amaçlı kullanılıyorsa amortismanları genel giderdir.

 

 

Yukarıda genel gider kavramının çerçevesi çizilmiştir. Bu bağlamda müşterek genel gider kavramını irdelemeye çalışalım. Burada da yine tanım yapmak mümkün olmadığından müşterek genel giderlerin çerçevesini belirleyelim. Şöyle ki;

 

Ticari kazancın elde edilmesi ve devamı için -faaliyetin mevcudiyeti nedeniyle- satın alınan mal ya da hizmetin diğer bir ifadeyle yapılan bir harcamanın “müşterek genel gider” olarak dikkate alınabilmesi için şu vasıfları sağlaması gerekir.

 

·       Genel gider mahiyetinde olmak,

·       YSİOİ ile de ilgili olmak.

 

Genel gider olma kriterini yukarıda belirlemiştik. Burada “YSİOİ ile de ilgili olmak” kavramına açıklık getirmeye çalışalım.

 

YSİOİ ile direkt ilgili olarak sarf edilen ilk madde ve malzeme, direkt işçilik ve genel üretim giderleri zaten herhangi bir şekilde dağıtıma tabi tutulmadan bu işin üretim maliyetini oluşturur.   

 

İşletme bünyesindeki “genel gider” mahiyeti taşıyan giderler ise ancak YSİOİ ile de ilgili ise “MÜŞTEREK genel gider” vasfı kazanır. Örneğin hem YSİOİ’nin hem diğer işlerin muhasebesiyle uğraşan personelin maaşları, yönetim binasının su, elektrik, kira giderleri, kırtasiye giderleri, haberleşme giderleri gibi hem genel gider vasfına sahip hem de birden fazla YSİOİ veya başka işler yanında bir veya birden fazla YSİOİ ile de ilgili giderler “müşterek genel gider” kapsamında değerlendirilmelidir. 

 

Buna karşın genel gider vasfına sahip olmakla birlikte YSİOİ  ile hiç ilgisi olmayan giderlerin müşterek genel gider olarak değerlendirilmesi söz konusu değildir. Örneğin, inşaat işi ile ilgisi olmayan pazarlama-satış-dağıtım giderleri, reklam giderleri, araştırma geliştirme giderleri, gibi giderler müşterek genel gider olarak değerlendirilmemelidir. 

 

Maliye Bakanlığı da verdiği bir muktezada bu noktayı teyit eder yönde belirleme yapmıştır. Alınamayan ihalelerle ilgili oluşan masrafların, müşterek genel gider olarak dağıtıma tabi tutulup tutulmayacağı yönünde yapılan bir başvuruya Bakanlık şöyle görüş belirtmiştir. [1]

 

 

 

Yukarıdaki bölümde müşterek genel giderlerin mahiyeti üzerinde durulmuş, mevcut uygulama esas alınarak hangi tür giderlerin bu kapsamda değerlendirilebileceği irdelenmeye çalışılmıştır.

 

Mevcut uygulamada GVK 43 ncü maddesinde yapılan düzenlemenin, müşterek giderlerin dağıtımını zorunlu kıldığı görüşü benimsenmiştir. Başka bir deyişle yıllara sari işin maliyetinin belirlenmesinde müşterek giderlerden pay verilmesinin zorunlu olduğu hususunda uygulama birliği görülmektedir.

 

Oysa, bir yapıtın meydana getirilmesi yani imal edilmesinden ibaret olup, Kanunlarda herhangi bir imalattan farklı kılınmamış inşaat işleri de dahil olmak üzere üretilen bir mamulün maliyetinin hangi giderlerden teşekkül ettiği yukarıda metnini verdiğimiz VUK’nun 275 nci maddesinde açıkça belirlenmiştir. Bu maddeye göre genel idare giderlerinden (başka bir deyişle “genel giderler”den) mamulün maliyetine pay verilmesi ihtiyaridir.

 

İnşaat işleri hernekadar beyan açısından özellik arzetse de maliyetin teşkili açısından alelade bir imalat olarak VUK’nun 275 nci maddesi kapsamında değerlendirilmelidir. Hal böyleyken bu tür giderlerin (genel giderlerin) inşaat işlerinin maliyetine yüklenmesinin zorunlu olduğunu kabul etmek VUK nun 275 nci maddesine aykırı düşecektir.

 

YSİOİ’nde beyanın işin başladığı takvim yılından yapılmaması, işletme bünyesinde oluşan genel giderlerden belli orandaki bir payı beyanın yapıldığı yıla ötelemeyi gerektirmez. Örneğin stoklu çalışan üretim işletmelerinde netice hesaplarına aksetmeyen stoklara (mamul ya da yarımamule) dönemin genel giderlerinden pay verilmemesi mümkünken, YSİOİ yapan mükelleflere zorunlu kılmak, mükellefler arası eşitsizliğe neden olur. YSİOİ’nde kazanç beyanı hernekadar işin başladığı takvim yılından sonraki yıllarda yapılsa da, bu işlerde kara mahsuben istihkak bedellerinden %5,5 stopaj (fon payı dahil) yapıldığı unutulmamalıdır. 

 

Yıllara sari inşaat işlerinde de Kanun koyucunun bu işlerin beyanının daha sonraki yıllarda gerçekleşeceğini düşünerek, değerleme esaslarının belirlendiği VUK’nunda imalat maliyetine girmeden doğrudan gider olarak dönem kar zararına intikalinin kabul edildiği bir takım giderleri, bu Kanunu ve genel maliyet oluşum prensibini aşarak GVK’nunda yeni bir maliyet belirleme kavramı yarattığını düşünmek bize göre mümkün değildir.

 

Netice olarak bize göre,  GVK’nun 42 nci maddesine tabi olan işler beyan zamanı açısından özellikli işlerdir. Maliyetin teşkili açısından alelade bir imalat olarak VUK’nun 275 nci maddesindeki esaslara tabidir. GVK’nun 43 ncü maddesinde yer alan düzenleme yıllara sari inşaat işlerinde kullanılacak bir dağıtım ölçüsünden başka bir şey değildir. Mükellefler eğer genel giderlerini dağıtma yönünde tercih kullanırlarsa bu ölçü dahilinde dağıtırlar. Bu madde genel giderlerin zarar yazılma tercihine engel teşkil etmemelidir. 

 

Aslında Kanun koyucunun genel idare giderlerinden üretime pay verilmesinde ihtiyarilik sağlaması, üretim giderlerine oranla yüksek değerlere ulaşmayan bu tür giderlerin dağıtımında yaşanacak karışıklıkları gidermek ve pratiklik sağlamak amacına yöneliktir. Aynı yaklaşımın YYİOİ için de gözönünde bulundurulması mükellefleri büyük zahmetlere sevk eden böyle bir iş külfetinden de kurtaracaktır. 

 

 

İşletmeler faaliyetlerini sürdürürken, işletme sermayesinin yeterli olmadığı durumlarda ya da “vergi kalkanı” faydasını düşünerek, gerek yatırımın finansmanında, gerekse işletme ihtiyaçlarını karşılamak için yabancı kaynak kullanırlar. Finans kurumlarından direkt nakit şeklinde kullanılan kredilerin maliyeti olarak faiz ve kredi dövizli kullanılmışsa ayrıca kur farkı ortaya çıkar. Yine bir başka yabancı kaynak kullanım şekli de stok kredisidir. Başka bir deyişle hammadde mamul ya da diğer işletme malzemelerinin veyahut hizmetlerin vadeli olarak edinilmesi nedeniyle vade farkları ve dövizli alımlarda kur farkı yüklenilebilir. 

 

Dış kaynak kullanımından kaynaklanan bu tür giderlerin mal ve hizmet maliyetleri ile mi ilişkilendireceği yoksa doğrudan gider mi yazılacağı hususunda uygulamada tereddüde düşülmektedir. Bunun sebebi vergi kanunlarında bu konuda açık bir belirleme yapılmamış olmasıdır.

 

Uygulamada finansman giderlerinden ticari mal ya da üretim maliyetine pay vermek sakıncalı durumlara neden olmaktadır. Şöyle ki;

 

·       Bir malın maliyetine vücut veren unsurlar her işletmede aynı olmalı ve böylece genelde her işletmenin ve zaman içinde de belli bir işletmenin maliyetleri birbirleri ile mukayese edilebilir bir nitelik taşımalıdır. Bu ise tamamen özsermaye ile çalışan işletmeler ile kısmen ve belli ölçüler içerisinde yabancı kaynak ile faaliyet gösteren işletmelerin, finansman giderlerinden maliyete pay vermemelerini gerektirir.

 

·       Finansman giderleri malların değil sermayenin tedarik maliyetidir. Sermaye yetersizliği ise firma geneli ile ilgili bir sorundur. Dolayısıyla da işleyip tahakkuk ederek fiili ve hukuki bakımdan bir gider haline geldiği dönemin ZARARI sayılır. Hiçbir mala veya hizmete yüklenemez, aktifleştirilemez, direkt bir ZARAR kalemidir.

 

·       Satıcılar tarafından açılan kredilerle malın teslim tarihinden itibaren işleyen faizler, satıcılar açısından satış bedelinin bir cüz’ü değil, faaliyet dışı bir dönem geliridir. Karşı taraf açısından dahi dönem geliri sayılan vade farklarının, alıcılar açısından ilgili döneminde bir zarar unsuru olarak dikkate alınmaması sistemin mantığına aykırıdır.

 

Nitekim çeşitli muhasebe uygulamalarında da finansman giderlerinin üretilen mal veya hizmetle ilişkisi olmaksızın ait olduğu dönemde faaliyet dışı gider olarak dikkate alınması gereği benimsenmiştir.  Örneğin, Tek Düzen Hesap Planında, kısa ve uzun vadeli borçlanma giderlerine 660 ve 661 nolu hesaplarda olağandışı giderler arasında yer verilmiştir. Yine SPK uygulamasında, sadece satın alınan ilk madde ve malzeme ile ara mamul ve emtianın iktisabı için kullanılan ve bunların maliyeti ile açık ilgisi kurulabilen, kabul kredisi, akreditif kredisi gibi kredilerin faizleri ile vade faklarının elde etme maliyetine dahil edilebileceği benimsenmiştir.[2] Bu düzenlemeye göre doğrudan malın alışı ile ilgili olmayan kredilere ilişkin faizlerin satın alınan malın maliyetine yüklenmesi söz konusu değildir.

 

 

Finansman giderleri hususunda vergi kanunlarında açık bir belirleme olmaması nedeniyle, uygulamayı daha çok Bakanlık Tebliğleri ve yargıya intikal eden olaylara istinaden Danıştay kararları yönlendirmektedir.

 

Bakanlık, yayınladığı 163  ve 238 seri nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleriyle bu belirsizliğe yön vermeye çalışmıştır.

 

163 nolu Tebliğde sabit kıymet yatırımları nedeniyle ortaya çıkan finansman giderleri hususunda açıklamalar yapılmıştır. Bu Tebliğle, yatırımların finansmanında kullanılan kredilerle ilgili faizlerin yatırımların aktifleştirildikleri döneme kadar ki kısmının ve döviz kredilerinde aktifleştirme yılının sonuna kadar ki kur farklarının yatırımın maliyetine ilavesinin zorunlu olduğu daha sonraki dönemlerde ortaya çıkan kur farkı ve faizlerin istenirse yatırımın maliyetine ekleneceği istenirse doğrudan gider yazılacağı görüşü benimsenmiştir.(187 nolu GVK Tebliği ile de bu görüş tekrarlanmıştır.)   

Mali İdarenin mal iktisabı nedeniyle ortaya çıkan faiz ve kur farklarına ilişkin görüşü ise uzun süre yaşanan ihtilaflardan sonra  238 nolu Tebliğde belirtilmiştir. Tebliğdeki açıklamalar şöyledir. 

 

İşletmelerin finansman temini maksadıyla bankalardan veya benzeri kredi müesseselerinden aldıkları krediler için ödedikleri faiz ve komisyon giderlerinden dönem sonu stoklarına pay vermeleri zorunlu bulunmamaktadır. Buna göre mükellefler söz konusu ödemelerini doğrudan gider olarak kaydedebilecekleri gibi, diledikleri takdirde stokta bulunan emtiaya isabet eden kısmı maliyete dahil edebileceklerdir. “

Bakanlığın bu düzenlemesi uyarınca, işletmede finansman temini amacıyla kullanılan kredilere ilişkin finansman giderlerinin satın alınan ya da imal dilen emtianın maliyetiyle ilişkilendirilmesi ihtiyaridir. Mükellefler bu finansman giderlerinin isterlerse malın maliyetine intikal ettirebilecekleri gibi isterlerse doğrudan gider yazabileceklerdir.

 

 

İşletmelerin, borçlanma nedeniyle katlandıkları finansman giderlerinin mal ve hizmet maliyetleri ile ilişkilendirilip ilişkilendirilmeyeceği hususunda Danıştay’ın müstekar hale gelmiş görüşü ise, gerek sabit kıymet gerekse her türlü mal ediniminden (satın alınan yada imal edilen) kaynaklanan finansman giderlerinin, bu edinimle direkt ilişkisi olsun veya olmasın, doğrudan zarar yazılması yönündedir. Örnek olarak;

 

Danıştay Dava Daireleri Genel Kurulu 15.04.1988 tarih ve E:87/41;K:88/26 sayılı Kararında mükellefçe alınan ve mal imal maliyetinin karşılanmasında kullanılan ihracat kredisinin faizlerinin , doğrudan gider yazılacağını hükme bağlamıştır.

 

Danıştay 13. Dairesinin 12.11.1991 tarih ve E:89/2390;K;91/2827 sayılı kararı şöyledir. 

 

 

Danıştay 4 ncü Dairesinin 6.6.1994 tarih ve E:93/4040, k:94/3396 sayılı kararı şöyledir

 

Danıştay değil emtia edinimi, sabit kıymet edinimi nedeniyle doğan finansman giderlerinin dahi bir zarar unsuru olduğunu kabul etmektedir. Danıştay Dördüncü Dairesinin 25.12.1984 tarih ve E.N:1984/1439, K.N.:1984/4712 nolu kararı[4] özetle şöyledir.

 

“İktisadi kıymetlerin bedelinin transferinde ortaya çıkan gecikme ve bu arada Türk Lirasının devalüe edilmesi nedeniyle ödenmek zorunda kalınan kur farkının ödendiği tarihte gerçekleşmiş ZARAR olarak kabulü uygun bulunmuştur. “

 

Danıştay’ın bu yönde ve gerekçelerle verdiği daha bir çok karar mevcuttur.

 

Netice olarak, finansman giderlerinin  mal ve hizmet maliyetleri ile ilişkilendirilip ilişkilendirilmeyeceği hususunda Kanunda açık bir belirleme bulunmamaktadır. Bununla birlikte Danıştay’ın finansman giderlerinin satın alınan veya imal edilen emtiayla direkt ilişkisi olsun veya olmasın, doğrudan ortaya çıktıkları dönemde zarar kaydedilmesi yönündeki görüşü müstekar hale gelmiştir. Bakanlık da 238 nolu Tebliğle emtia açısından bu görüşü benimsemiştir. 

 

 

Kanun Koyucu, GVK’nun 43 ncü maddesinde ihdas ettiği müşterek genel giderlerin ve amortismanların dağıtımı prensibiyle, işletmelerin yapılan işler itibariyle oluşan MALİYETLERİNİ gerçeğe yakın biçimde tespit etmeyi amaçlamaktadır. [5] Finansman giderlerinden maliyete pay verilmesi ise yukarıda detayıyla açıkladığımız gerekçelerle zorunlu değil mükellefin tercihine bağlıdır. Finansman giderlerinin direkt ortaya çıktığı dönemin zarar unsuru olarak kabulü müstekar hale gelmiştir . Finansman giderlerinin oluşumuna göre yıllara sari işle ilişkisini yukarıda yaptığımız açıklamalar çerçevesinde değerlendirelim.

 

Bakanlığın 163 nolu Tebliğle yaptığı belirlemelerin yatırıma ilişkin kısmının konumuzla ilgisi bulunmamaktadır. Çünkü yıllara sari inşaat işi bir sabit kıymet yatırımı değil, hizmet üretimidir. Ayrıca, gerek yıllara sari inşaat işinde gerek diğer işlerde kullanılan bir makine ya da tesisatın aktifleştirildiği dönemden sonra ortaya çıkan ve sabit kıymetin maliyetine verilmeyen  faiz ve kur farkları bu Tebliğ uyarınca doğrudan ilgili dönemde dikkate alınması gereken bir gider olarak değerlendirildiğinden müşterek genel gider kapsamında da düşünülmemelidir.

 

Bakanlığın 238 nolu Tebliğle yaptığı düzenleme uyarınca işletmede finansman temini amacıyla kullanılan kredilere ilişkin finansman giderlerinin satın alınan ya da imal dilen emtianın maliyetiyle ilişkilendirilmesi ihtiyaridir. Dolayısıyla bu tür kredilerden kaynaklanan finansman giderlerinin yıllara sari inşaat işinin maliyetiyle de ilişkisi mükellefin tercihine göre kurulmalıdır. 

 

Emtianın ithali ya da yurt içinden dövizli edinimi nedeniyle ortaya çıkan kur farkları emtia işletme stokuna girinceye kadar emtianın maliyetine verilecektir. Daha sonra ortaya çıkan kur farkları maliyetle ilişkilendirilmediğinden, bu emtia yıllara sari inşaat işinde de kullanılsa diğer işlerle birlikte ortakta kullanılsa bir maliyet unsuru olmadan direkt ilgili dönemin gideri olarak işlem görecektir. 

 

Kaldı ki, gerek sabit kıymet gerekse her türlü mal edinimi (satın alma yada imal) nedeniyle doğan finansman giderlerinin, bu edinimle direkt ilişkisi olsun veya olmasın, doğrudan zarar yazılabilmesi yönündeki Danıştay’ın müstekar hale gelmiş görüşü dikkate alındığında, finansman giderlerinin YSİOİ ile ilgili olsun olmasın doğrudan ortaya çıktığı dönemin zarar unsuru olduğunu söylemek mümkündür. 

 

Tüm bu sebeplerle, direkt olarak ait oldukları dönemin zararı olarak kabul edilmesi gereken finansman giderlerinden maliyete pay verilmesi konusunda, diğer mal yada hizmetlerde olduğu gibi, bir çeşit imalat olan inşaat işlerinde de mükellefin  tercih hakkı olduğu, dolayısıyla, mükelleflerin yıllara sari inşatla ilgili olan finansman giderlerinden direkt  ya da müşterek gider olarak yıllara sari işin maliyetine pay verip vermemekte serbest olduklarını düşünüyoruz.

---