Mehmet MAÇ

Yeminli Mali Müşavir

 

 

 

 

Ticari hayatta bazı hukuki ve ekonomik olaylar karşısında mükellefler çeşitli kişi ve kuruluşlara tazminat ödemek zorunda kalabilmektedirler.Bu tazminatlar işle ilgili olan ve işin doğal gelişimi esnasında bir risk faktörünün gerçekleşmesi neticesinde olabileceği gibi şarta bağlı sözleşmelerde şartın gerçekleşmemesi halinde ödenen tazminat şeklinde de olabilir.Bu tazminatların vergi kanunları karşısında nasıl dikkate alınması gerektiği bu yazının konusunu oluşturmaktadır.

 

Bilindiği gibi Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazancın tespitinde indirilebilecek giderleri düzenleyen 40 ıncı maddesinin 3 üncü bendi şu şekildedir:

 

“İşle ilgili olmak şartıyle, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar”

 

Bu madde hükmü kapsamında olmak üzere ticari kazanç sahipleri, gerçek usulde vergiye tabi zirai kazanç sahipleri, basit usule tabi mükellefler ödedikleri tazminatları gider olarak dikkate alabilmektedir. Serbest meslek erbabı GVK’nun 68/9, gayrimenkul sermaye iradı sahipleri ise GVK’nun 74/11 maddesi kapsamında ödedikleri tazminatları gider olarak kazançlarından indirebilmektedirler. Kurumlar vergisi mükellefleri de 40/3 üncü maddedeki şartlar dahilinde ödedikleri tazminatı gider yazabilmektedirler.

 

Biz, maddede geçen zarar ziyan ifadesi ile tazminat ifadesini aynı kapsamda mütalaa ederek açıklamalarımıza devam edeceğiz.

 

II. TAZMİNATIN GİDER YAZILABİLMESİ İÇİN KANUNDA VE UYGULAMADA ARANAN ŞARTLAR:

 

Madde metninden de anlaşılacağı gibi bir tazminatın gider yazılabilmesi için tazminat,

 

a.      İşle ilgili olmalı

b.      Bir Kanun hükmüne, mahkeme kararına veya sözleşmeye dayanmalıdır.

 

Öncelikle tazminat, ticari kazancın elde edilmesi ile ilişkili (illiyet bağı) olmalıdır.  Yapılan tazminat ödemesi, ticari kazancın elde edilmesine yönelik faaliyetlerin icrası esnasında başkalarına verilen zarar sebebiyle ödenmiş olması gerekir. Ticari faaliyetle ilişkisi kurulamayan zarar ziyan ve tazminat ödemelerinin gider kaydı mümkün değildir.

 

Bir Kanun hükmüne istinaden ödenen işle ilgili tazminatlarda herhangi bir tereddüt yoktur. Keza mahkeme ilamı sonucu ödenen tazminatlarda da işle ilgili olanların gider yazılabilmesi mümkündür.Ancak tazminat sözleşmeye istinaden ödeniyorsa bu sözleşmenin yazılı olması şarttır. Sözleşmenin yazılı olması gereği kanun metnindeki “mukavelename” ifadesinden anlaşılmaktadır. Yazılı olmayan  bir anlaşma neticesinde yapılan tazminat ödemelerinin gider kaydı mümkün değildir.

 

Ayrıca ödenen tazminatın kamu düzenine aykırı fiillerden kaynaklanmaması gerekir. Örneğin istiap haddinden fazla yüklendiği için, yol açtığı zararın telafisi için ödenen tazminat  trafikle ilgili düzenlemelere aykırı davranıldığı için gider olarak kabul edilmemiştir.[1]

 

Sözleşmenin tazminat ödemesinin vuku bulmasından sonra değil, işin başında yapılmış olması gerekir.[2] Genellikle tazminat gerektiren bir hukuki ihtilaf, yargıya intikal etmek üzereyken yargının vereceği nihai kararda daha fazla tazminat ödeme ihtimali ve davanın uzayacağı göz önünde tutularak sulh yoluyla çözümlenmeye çalışılmakta ve ödenen tazminatlar bu şekliyle gider kabul edilmemektedir. Sonradan yapılan bu tür sözleşmeler sulhname adını almaktadır. İşin başında yapılmamış bir sözleşmeden doğan tazminatın gider kaydı mümkün olmadığına göre sulhname  GVK’nun 40/3 maddesinde düzenlenen türden bir sözleşme olarak kabul edilemez. Buna dayanarak yapılan tazminat ödemelerinin de gider olarak dikkate alınabilmesi mümkün değildir.[3]

 

Maliye Bakanlığınca verilen bir muktezada[4] nakliyecilik yapan firmanın taşıdığı emtianın kaybolması sebebiyle ödediği tazminatın kanuna mahkeme ilamına veya sözleşmeye dayanmaması sebebiyle gider olarak dikkate alınamayacağı belirtilmiştir. Aynı konuda başka bir nakliyat şirketine verilen muktezada da[5] sözleşmenin başlangıçta yapılmamış olması gerekçe gösterilmiştir.

 

Bir sözleşmenin feshi için düzenlenen “fesihname” uyarınca ödenen tazminatlar da  GVK 40/3 maddesinde düzenlenen sözleşme kapsamında değildir. Fesihname daha önce yapılmış bir sözleşmenin sona erdirilmesi amacıyla sonradan düzenlenmektedir. Bu nedenle ticari işlemin başında yapılan ve koşullarını düzenleyen sözleşmelerden değildir.[6]

 

Ancak, önceden bilinemeyen bazı risk faktörlerinin gerçekleşmesi halinde mükelleflerin sonradan yapacakları eski tarihli bir sözleşme ile de Kanunun aradığı şartı sağladıkları bilinmektedir. Çünkü sözleşmenin noterden tasdikli olması gibi bir şart Kanun metninde yer almadığı gibi uygulamada da aranmamaktadır.

 

Prensip olarak tazminatı alan tarafın bunu hasılat olarak dikkate alıp almamasının tazminatı ödeyenin ve bunu sağlıklı belgelerle tevsik edebilenin gider kaydına tesir eden bir tarafı yoktur. Kanunda aranan şartlar dahilinde tazminat ödeyen bir kimsenin karşı tarafın bunu nasıl dikkate aldığı ile ilgilenmesi veya karşı tarafın kaydına göre işlem yapması söz konusu değildir. Tazminat vergi mükellefi olmayan bir kişiye de ödenebilir. Bu türden bir şahsın aldığı tazminat prensip olarak vergiye tabi bir kazanç oluşturmaz. Fakat bu husus Kanunda aranan şartlar dahilinde tazminat ödeyenin gider yazmasına engel değildir.

 

Ancak bir Danıştay kararında ödenen tazminatın karşı tarafta hasılat yazıldığı gerekçe gösterilerek gider kaydının mümkün olabileceği şeklinde ifadelere yer verilmiştir.[7] Bu karar mantıki açıdan yerindedir. Şayet bir tazminat, ödeyen bünyesinde gider, alan bünyesinde gelir olarak dikkate alınmışsa, örtülü kazanç veya muvazaalı bir durum ve Hazinenin de bir kaybı söz konusu değilse, (bize göre de) tazminatın Kanunda aranan şartları dahi ihtiva etmemesi gider kaydını engellememelidir.

 

Tazminat olarak ödenen tutarın büyüklüğü, karşılığında beklenilen ticari kazanç veya kayıp telafisi ile mütenasip olması da aranabilir. Sözleşmelerde yer alan tazminat tutarının fahiş olması halinde olayda muvazaa olduğu düşünülebilir. Diğer bir ifadeyle tazminatın, ortaya çıkan zararla eşit olması veya en azından uyumlu olması gerekir. Ayrıca aynı  tür işlerde birbirinden farklı tazminat veya zarar ziyan ödemek mümkün değildir.[8]

 

Gerek kanun emrine, gerek mahkeme ilamına, gerekse sözleşmeye göre ödenen tazminatlar işletme sahibinin kendi suçundan kaynaklanmamış olması gerekir. Çünkü GVK’nun 41/5 maddesinde teşebbüs sahibinin suçlarından kaynaklanan tazminatların gider yazılamayacağı hükmedilmiştir. Ancak aynı maddedeki parantez içi hükme göre sözleşmelerde cezai şart öngörülmüş ise bu cezai şarttan doğan tazminatın işletme sahibinin kusuru aranmaksızın gider kabul edilebileceği belirtilmiştir. Bu konu ileride daha ayrıntılı ele alınmıştır.

 

Tazminatın kesinleşmesi gider kaydı için yeterlidir. Bunun ödenmiş olması bize göre gerekmez. Her ne kadar Kanun metninde “ödenen” tazminatların gider yazılabilmesi şeklinde bir lafzi ifade varsa da karşı tarafın tazminatı hukuken talep edebilir hale gelmiş olması, (mahkemenin olay hakkında karar vermiş olması veya sözleşmedeki cezai şartın gerçekleşmesi gibi) gider kaydının yapılabilmesine imkan verir. Bize göre GVK’nun 96 ncı maddesinde tarif edilen “hesaben ödeme” ifadesi her ne kadar tevkifatla ilgili hükme ait olsa da  istihkak sahiplerine karşı ödemeyi yapacak olanı borçlu durumda gösteren kayıt ve işlemler tazminat ödemeleri açısından da geçerli olmalıdır. Ödeme bilahare yapılsa dahi tazminatın tahakkuk etmesi yeterlidir.

 

Yapılan ödeme için herhangi bir belge düzenleme zorunluluğu söz konusu değildir. Ancak uygulamada gider pusulası düzenlendiği görülmekte ve bu belgenin kullanım amacının bu olmaması sebebiyle bu belgenin tazminat ödemelerinde kullanılmaması gerektiği[9] yapılan ödemelerin gelir ve gider niteliği haiz olduğundan bunların VUK’nun da belirtilen belgelerle tevsik edilmesi gerektiği savunulmaktadır.[10] Ancak bize göre ödemenin kasa veya banka makbuzu ile tevsik edilmesi yeterlidir. Çünkü yapılan tazminat ödemesinin zaten mahkeme kararına, sözleşmeye veya kanun emrine dayanması gerekir.

 

Tazminat yurtdışındaki kişi veya kuruluşa da ödenebilir. Önemli olan Kanunun aradığı şartların gerçekleşmiş olması ve bunun tevsik edilebilmesidir.

Bilindiği gibi Gelir  Vergisi Kanunu’nun 41/5 inci bendi hükmüne göre her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar kazanç tespiti esnasında gider olarak kabul edilmemektedir. Gelir Vergisi Kanununda yer alan bu hüküm, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13 üncü maddesinin ikinci fıkrası gereği Kurumlar Vergisi mükellefleri açısından da geçerlidir.

 

Madde hükmünün Gelir Vergisi Kanununda yer alması sebebiyle “teşebbüs sahibi” ifadesi prensip olarak gelir vergisine tabi gerçek kişiyi ifade etmektedir. Gelir Vergisi Kanunu’nun 41 inci maddesinde “Bu maddenin uygulanmasında, kollektif şirketlerin ortakları ile adi ve eshamlı komandit şirketlerin komandite ortakları teşebbüs sahibi sayılır.” İfadesi yer aldığından bu şirket türleri açısından kimlerin teşebbüs sahibi sayılacağı açıkça belirlenmiştir.

 

Kurumlar vergisi mükellefleri açısından teşebbüs sahibi ifadesi kurumun bizzatihi kendisidir. Ancak tüzel kişiliğe yön veren ve idare eden yöneticiler söz konusudur. Bu anlamda eylem, karar alıcılar tarafından gerçekleşmektedir. Dolayısıyla bu kişilerin suçları sebebiyle ödenen tazminatları bu madde kapsamında düşünmek gerekir. Çünkü bu kişilerin kurumla ilgili suç sayılan fiilleri kurumun suçu sayılır.

 

Kanunda geçen “suç” ifadesi ise çeşitli müelliflerce farklı şekilde anlaşılmaktadır. Suç kavramı içinde Türk Ceza Kanununa göre ceza gerektiren bir fiilin yanı sıra ceza gerektirmeyen haksız fiillerin de dahil olduğu anlayışı olduğu gibi, sadece Ceza Kanununda sayılan fiillerin anlaşılması gerektiğini savunan görüşler de vardır.

 

Biz buradaki “suç” kavramının, kusur, ihmal gibi suç sayılmayacak davranışları kapsadığı görüşündeyiz. Eğer suç kavramı çok geniş yorumlanacak olursa hiçbir tazminatın gider yazılmaması sonucu doğar ve bu sonuç, böyle bir yorumun isabetsiz olduğunu gösterir.

 

Haksız fiil, borçlar hukuku alanında hukuka aykırı bir suretle başkasına zarar veren her türlü fiildir. Suç ise, kanuni tarife uygun olan maddi bir fiil ile iradi olarak hukuka aykırılığın meydana getirilmesidir.[11] Hukuka aykırı bir fiil kanun tarafından özel olarak tarif edilmiş ve bu fiile bir ceza da bağlanmışsa o fiil suçtur, aksi halde haksız fiildir.[12] Haksız fiil ile suç arasında nitelik bakımından değil, müeyyide bakımından fark görülmekte ve bu farkın başlıca sonucu da kanunda tarif edilmesine bağlanmaktadır.[13]

 

Haksız fillerde sorumluluğun en önemli unsuru “kusur” dur. Kusur kasıt ve ihmal olarak başlıca iki türe ayrılır. Kasıtta borçlu bilerek ve isteyerek borcun ifasını imkansızlaştırır. İhmalde ise borçlu bu sonucu istememekle beraber, imkansızlığın meydana gelmemesi için gerekli özeni göstermemiş bulunur.Kusur mutlaka müspet bir davranışın bir fiilin sonucu doğmaz. Bazen menfi bir tutum ve davranış da kusur teşkil edebilir.[14] Borçlunun kusurlu davranışlarının sonucu, uğranılan zararın tazminidir.

 

Her ne kadar haksız fiil ile suç arasında nitelik bakımından fark olmasa da GVK’nunda yer alan “suç” ifadesini Türk Ceza Kanunu’na veya diğer Kanunlara göre Devletçe hapis cezası veya para cezası ile cezalandırılması gereken fiil olarak anlamak lazımdır.[15]

 

Buna göre suç teşebbüs sahibinin eylemlerinden kaynaklanıyor ise, ödenen tazminatın gider olarak kabul edilmesi mümkün olmaz. Buna karşılık İdarenin anlayışı haksız fiiller sebebiyle ödenen tazminatların da gider yazılamayacağı yönündedir. Yani gerek haksız fiiller neticesinde ödenen tazminatlar gerekse Ceza Kanununda tarif edilen türden bir fiil neticesinde ödenen tazminatlar kazanç tespitinde gider olarak kabul edilmemektedir. Örneğin eczacının verdiği ilaç sebebiyle sakat kalan kimse için ödenen tazminat gider yazılamayacaktır. Çünkü burada eczacının şahsi kusuru söz konusudur.[16] Ancak bize göre eczacı bu fiilinden dolayı Ceza Kanunlarında yer alan bir suç tarifine giriyor ve bu suç bir cezayı gerektiriyorsa ancak o zaman ödenen tazminatın gider olarak kabul edilmemesi gerekir.

 

Diğer taraftan zamanında ödemediği ticari borçları nedeniyle fazladan ödediği mahkeme masrafları ve avukatlık ücretleri işletme sahibinin kusuru sayılarak gider olarak kabul edilmemiştir.[17] Bu son derece hatalı bir anlayıştır. Ticari hayatta bir para borcu gerek nakit darlığı sebebiyle gerek başka sebeplerle ödenemeyebilir. Hatta işletme sahibi isteyerek dahi bu para borcunu ödemeyebilir. Şayet olayda muvazaa veya örtülü kazanç dağıtımı gibi bir husus söz konusu değilse zamanında ödenmeyen borçlar için ödenen faizler ticari yaşamın doğal bir gereği olarak kabul edilmeli ve gider kaydına müdahale edilmemelidir.  Keza Bakanlıkça verilen bir muktezada[18] da vaktinde ödenmeyen kıdem tazminatları sebebiyle mahkeme kararına göre ödenmiş olsa bile bu tazminatlara ilişkin faizlerin gider yazılamayacağı belirtilmiştir. Bu mukteza da son derece hatalıdır. Çünkü ortada “suç” yoktur. Kaldı ki yapılan ödeme mahiyet itibariyle tazminat değil faizdir (finansman gideridir).

 

Hatta mükellefin kendisine isnat edilen vergilemeye ilişkin matrah fark ve cezaları da kendi kusuru sayılmakta ve vergi davası sebebiyle ödenen müşavirlik ve avukatlık  ücretlerinin matrahtan indirilmesi kabul edilmemektedir.[19] Bununla birlikte mükellefin ihtilaf konusu yaptığı vergi tarhiyat ve cezalarında mahkeme kararına göre haklı çıktığı bir durumda avukatlık ve müşavirlik ücretlerinin gider yazılmaması için bir sebep kalmamaktadır.[20] Nitekim Danıştay makul bir tutarı aşmadığı sürece mali müşavirlere vergi davalarını izlemeleri için ödenen ücretlerin gider kaydedilmesinde ticari işletmenin özsermayesinin korunması gayesini gerekçe göstererek bir sakınca görmemektedir.[21]

 

GVK’nun bahsi geçen 41/5 maddesinde parantez içinde yer verilen hükme göre sözleşmelerde ceza şartı olarak belirtilen tazminatların cezai mahiyette olmadığı düzenlenmiştir.Sözleşmelerde ceza şartı olarak belirtilen ve bu şarta göre ödenen tazminatlarda işletme sahibinin şahsi kusuru olup olmadığı aranmaz. Danıştay’ın bu yönde verdiği bir kararda satılan emtianın süresinde teslim edilmemesi nedeniyle satış sözleşmesine istinaden ödenen gecikme cezasının yükümlünün kusurundan kaynaklanmış olmasına rağmen gider olarak dikkate alınabileceği hükmedilmiştir.[22] Keza Bakanlıkça verilen başka bir muktezada bankadan alınan kredilerin anapara ve faizlerinin zamanında ödenmemesi sebebiyle sözleşme gereği ödenen gecikme faizlerinin gider olarak indirilebileceği şeklindedir.[23]

 

Ancak bazı olaylar vardır ki kusurun bir kısmı teşebbüs sahibine bir kısmı ise karşı tarafa aittir. Buna rağmen teşebbüs sahibi tazminat ödemekle yükümlü kılınmıştır. Böyle durumlarda ödenen tazminatın teşebbüs sahibinin kusuruna isabet eden kısmının kazançtan indirilmemesi gerektiği düşünülmektedir. Bu duruma en iyi örnek iş kazaları sebebiyle mahkeme kararıyla işçilere ödenen tazminatlardır. Mahkeme kararında yer alan tazminatta işverenin kusurlu olduğu orana isabet eden tazminatın gider yazılmasına müsaade edilmemektedir.[24] Dikkat edilirse bu muktezada işveren suçlu değil kusurlu bulunmuştur. Ölüme sebebiyet veya benzer bir suç işlendiği gerekçesi ile işveren aleyhine amme davası açılıp, işveren suçlu bulunmadığı sürece tazminatın gider kaydı engellenmemelidir.[25] Genellikle yargıya intikal eden bu türden olaylarda iş kazasının meydana gelmemesi için işveren tarafından gereken bütün tedbirlerin alınıp alınmadığı araştırılmakta şayet işverenin bir kusuru olmaksızın iş kazasının işçinin dikkatsizliğinden kaynaklandığı tespit edilirse ödenen tazminatın gider yazılabileceği hükmedilmektedir.[26] Bize göre yargının burada kusur değil suç sayılacak bir fiili araması gerekir.

 

Uygulamada rastlanılan diğer bir tazminat ise, sendikal faaliyetler nedeniyle işten çıkarıldıkları gerekçesiyle iş mahkemesi tarafından işçi lehine hükmedilen tazminatlardır.  1475 sayılı İş Kanunu’nun 13/e maddesinde sendikaya üye olması ve şikayette bulunması gibi sebeplerle ve genelde kötü niyetle işten çıkarılan işçilere ihbar önellerine ilişkin ücretlerin yani ihbar tazminatlarının üç katı tutarında tazminat ödeneceği hükme bağlanmıştır. Öte yandan 2821 sayılı Sendikalar Kanunu’nun 31 nci maddesinde sendikaya üye olan işçilere  bu sebeple farklı işlem yapan ve onları bu sebeple işten çıkaran işveren hakkında işçi ücretinin bir yıllık tutarından az olmamak üzere tazminata hükmedileceği[27] açıklanmıştır.  Gerek İş Kanununa göre, gerekse Sendikalar Kanununa göre ödenen tazminatların nitelikli bir ihbar tazminatı olarak kabul edilmesi ve ücret sayılmak suretiyle vergiye tabi tutulması ve işveren tarafından gider yazılması gerektiğini söylemek mümkündür. Bu şekilde ödenen tazminatların suçtan doğan ve cezai nitelik taşıyan bir yönü olmadığı ve ücret ödemesi sayıldığı için GVK’nun 41/5 maddenin esprisine aykırı düşmeyeceği ortadadır.

 

Tazminat ödemesinin kanunun yasakladığı bir alana ilişkin olmaması da gerekir. Gayrimeşru ödemelerin gider yazılması söz konusu olamaz. Örneğin ihaleye giren rakip firmalara ihaleye girmemeleri karşılığı olarak ödenen meblağların gider yazılması mümkün değildir. Keza üretim dalında rekabetin azaltılması amacıyla, aynı dalda uğraşan işyerinin kapatılması için ödenen paraların gider yazılamayacağı karar altına alınmıştır.[28] Karşı firmanın aldığı paralar ise matraha dahil edilir.

Sadece teşebbüs sahibi değil, işletmede çalışan personelin de kusurlu davranışları sebebiyle tazminat ödenmesi söz konusu olabilmektedir. İstihdam edilen kimse işle ilgili kusurlu davranışından ötürü bir kişi veya firmaya zarar vermiş olsa bu zararın tamamı işverene yüklenebilir. Bunun yasal dayanağı olan Borçlar Kanunu’nun 55 nci maddesinde istihdam edenlerin mesuliyeti başlığı altında şu hüküm yer almaktadır:

 

“Başkalarını istihdam eden kimse, maiyetinde istihdam ettiği kimselerin ve amelesinin hizmetlerini ifa ettikleri esnada yaptıkları zararlardan mesuldür. Şu kadar ki böyle bir zararın vuku bulmaması için hal ve maslahatın icabettiği bütün dikkat ve itinada bulunduğunu yahut dikkat ve itinada bulunmuş olsa bile zararın vukuuna mani olamayacağını ispat ederse mes’ul olmaz.

İstihdam eden kimsenin, zamin olduğu şey ile zararı ika eden şahsa karşı rücu hakkı vardır.”

 

Kanunun istihdam ifadesinden sadece iş akdi ile hizmetinde olan kimseler anlaşılmaması gerektiğini,[29] herhangi bir akit olmaksızın yardımcı ile iş sahibi arasında tabiyet ilişkinin bulunmasının mesuliyet açısından yeterli olduğunu[30] savunanlar olduğu gibi iş akdinin mevcudiyetinin gerekli olduğunu savunanlar da vardır.[31] Konumuz itibariyle bu detaya girmeden iş akdi bulunan kimselerin üçüncü şahıslara verdiği zarardan doğan mesuliyetin şartlarını izah etmekle yetineceğiz. [32]

 

Öncelikle istihdam edilenin kusuru olmasa da yapılan fiil hukuka aykırı ise çalıştıran yine mesuldür.[33] Ancak istihdam eden kimse maiyetindeki kişilerin işlerine ilişkin tüm tedbirleri almış, gerekli talimatları vermiş, işin gerektirdiği tüm dikkat ve itinada bulunmuş, işle ilgili mevzuatın gerektirdiği tüm çalışma şartlarını temin etmiş ve bütün bunlara rağmen zararın ortaya çıkmasına mani olamayacağını ispat etmişse mesuliyetten kurtulur.

 

Bununla birlikte ortada bir sözleşme varsa ve bu sözleşmenin hükümlerinin yerine getirilmesi istihdam edilenin fiili ile gerçekleşemiyorsa işveren gerekli özen ve dikkati gösterdiğini ispatlasa dahi sorumluluktan kurtulamaz. Oysa haksız fiillerde iş sahibinin yardımcı kişilerden dolayı sorumluluğu bir kurtuluş beyyinesi ile hafifletilmiştir.[34] İşsahibinin sorumluluğu şeklinde adlandırılan bu sorumluluk bir kusursuz sorumluluktur. Bu sorumluluk iş sahibinin özen borcuna dayandırılmaktadır.[35]

 

Ortaya çıkan zararın iş ile ilgili olması şarttır. Zarar yardımcı kişinin işini kötü görmesinden doğmuşsa iş ile zarar arasında sıkı bir ilişki var demektir. Örneğin inşaatta çalışan bir işçinin tuğlayı yoldan geçenin başına düşürmesi halinde mesuliyet işverenindir. Çünkü zarar işle ilgili olarak ortaya çıkmıştır. Ancak fabrikadaki işçilerin birbiri ile kavga etmesi sebebiyle bir işçinin yaralanmasından işveren mesul tutulamaz.Çünkü burada işle ilgililik yoktur.[36] 

 

İşletme sahibi, Borçlar Kanunu’nun istihdam edenlerin kusursuz sorumluluğunu öngören hükümleri çerçevesinde sorumlu sayılarak ödemek zorunda kaldığı zarar ziyan ve tazminatları masraf yazabilmektedir.[37]

 

İşle ilgili olmak şartıyla, istihdam edilenin kusuru olmasa da ödenen tazminatların yanı sıra, suç sayılacak bir fiili dolayısıyla ödenen tazminatlar da gider yazılabilmektedir. Örneğin gazetede yayınlanan bir yazı nedeniyle gazete işletmesi, mahkemece tazminata mahkum olmuş ve ödediği tazminat yazarın suç niteliğinde bir fiilinden kaynaklanmasına rağmen yayıncılık mesleği ile ilgili olması sebebiyle gider kabul edilmiştir.[38] Keza Danıştay’ın kamyon işleten yükümlünün ölüme sebebiyet vermesi nedeniyle ölen kişinin yakınlarına ödediği tazminatın gider yazılabileceği yönünde kararı mevcuttur.[39]

 

Bu yargı kararlarından da anlaşıldığı kadarıyla Borçlar Kanunu’nun yukarıda metni verilen hükmü çerçevesinde işverenin ödediği tazminatla ilgili olarak rücu hakkını kullanıp kullanmaması, ödediği tazminatı gider olarak dikkate almasına engel bir durum yaratmamaktadır. Çünkü Kanun tazminatın gider yazılabilmesine ilişkin şartları düzenlemiş olup bu şartlar arasında ödenen tazminatın geri alınabilmesine ilişkin bir düzenleme yoktur. Elbette işverenin rücu ederek almış olduğu tutar gelir niteliğindedir. Ancak işverenin rücu etmesi ve alacağı bedelin gelir yazılması gerektiği ileri sürülerek gider kaydına mani olmak mümkün değildir. Çünkü Borçlar Kanunu bu konuda işverene bir zorunluluk değil bir hak tanımıştır. İşveren çeşitli sebeplerle işçisine rücu etmeyebilir, bize göre bu durum, işçisi sebebiyle ödediği tazminatı gider yazmasına engel teşkil etmez. Uygulamada da personelin fiili sebebiyle ödenen tazminatlarda personel kasıtlı olmadığı sürece işverenler tarafından tazminatın tahsili cihetine gidilmemektedir. Kaldı ki gidilse dahi çoğu zaman salt emeği ile hayatını idame ettiren ve varlığı olmayan kişilerden (ödenen paraların) tazmini mümkün olmayabilir. Bu durumda da işverenin takipsiz kalan bu alacağını gider yazabilmesi mümkün olmalıdır. Dolayısıyla sonuç olarak takipsiz kalması muhtemel olan bu rücu hakkının kullanılmaması eleştiri konusu yapılmamalıdır.

 

İşveren ve işçinin birlikte suçlu olduğu durumlarda işçisine kusuru derecesinde rücu edebilecek olan işverenin rücu edemediği tutar kendi fiilinden kaynaklandığı için gider olarak kabul edilmeyecektir.[40] Böyle bir durumda işveren kendi suçuna isabet eden kısmı kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alırken işçinin kusuruna isabet eden kısmı ister gider yazabilecek, isterse bu alacağı da geçici bir alacak hesabında bekletebilecek ve tahsil cihetine gidebilecektir. İşveren işçisinden olan bu alacak hakkından vazgeçtiği takdirde işçiye menfaat temin edildiği gerekçesi ile vergileme yapılamaz. Çünkü ortada bir tazminat ödemesi söz konusu olup, işçinin kusurundan kaynaklanan kısmın tahsil edilmemesi, işçiye menfaat sağlandığı anlamına gelmez. İşveren tarafından personelin vermiş olduğu zarar sebebiyle yapılan tazminat ödemesi, karşı tarafın kaybını telafi için yapılmış olup aynı zamanda bir Kanuni gerekliliğin sonucudur. Bu anlamda işçinin kusurlu davranışının işveren tarafından telafisindeki unsur işçiye menfaat sağlamak değildir. Sadece bu temel hukuki çıkış noktası bile kanaatimizce işçiden tahsil edilmeyen tazminatın ücret olarak addedilmesine engel bir durumdur.

 

 

Gelir Vergisi Kanunun 40/3 üncü maddesi uyarınca, gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri işle ilgili olmak kaydıyla,

 

-            Bir kanun hükmüne veya,

-            Bu mükellefi tazminat ödemeye mahkum eden bir mahkeme kararına veya,

-            Tazminat ödenmesini öngören, önceden yapılmış bir sözleşmeye

 

istinaden tazminat ödemek zorunda kaldıkları takdirde, bu tazminat prensip olarak ödendiği veya kesinleştiği yılda gider yazılabilmektedir.

 

Ancak bunun için tazminatın, teşebbüs sahibinin suçundan doğmamış olması gerekmektedir. (GVK Md.41/5) Buradaki “teşebbüs sahibi” ve “suç” kavramlarının kapsamı konusunda tereddütler vardır.

 

Çoğu mükellef tüzel kişi (A.Ş., Ltd.... ) olduğundan bunların tazminat ödemeleri personel veya yöneticilerin fiillerinden kaynaklanmakta olup, tüzel kişiliğin tazminata sebebiyet veren şahsa rucu hakkı mevcuttur. Bu hakkın kullanılıp kullanılmaması açılarından tereddütlü noktalar vardır.

 

Bu yazımızda, yukarıda özetlediğimiz konular, sınırlı bir hacim içinde açıklanmaya çalışılmıştır. Bir çok bakımdan belirsizliklere sahne olan söz konusu 40/3 ve 41/5 inci maddelerin uygulanmasında, olay bazında ve bu yazımızdaki açıklama ve örnekler dikkate alınarak özel değerlendirmeler yapılması gerekmektedir.

 

 

---