Mehmet MAÇ
Yeminli Mali Müşavir     
DENET Yeminli Mali Müşavirlik A.Ş.

  

 

Bilindiği gibi, geçici verginin hesaplanıp ödenmesinde tercihe bağlı bir yöntem olarak Kanun metninde bugüne kadar zaten var olan ve fakat uygulamada mükellefler tarafından pek tercih edilmeyen, üçer aylık kazançlar üzerinden geçici vergi ödeme yöntemi 4369 sayılı Kanunla 1.1.1999 tarihinden itibaren zorunlu hale getirilmiş ve yaygın olarak kullanılan geçmiş yıl kazançları üzerinden geçici vergi hesaplayıp ödeme yöntemi yürürlükten kaldırılmıştır.

 

Geçici verginin, geçmiş yıl vergisi üzerinden  hesaplanıp ödendiği eski yöntemde, GVK’ nun 42 nci maddesi kapsamında yıllara sari inşaat ve onarma işleri (YSİOİ) yapan mükelleflerin münhasıran bu işlerden elde ettikleri kazançları geçici vergi kapsamına girmemekteydi. Çünkü bu işlerde peşin vergileme istihkaklardan %5 (+ fon payı) kesinti yapılması şeklindeki farklı bir yöntemle olmaktaydı. Ancak mükelleflerin YSİOİ yanında diğer kazançlarının olması durumunda, YSİOİ dışındaki kazançları için geçici vergi ödemeleri esası benimsenmişti. 

 

Bu esas, geçici verginin 4369 sayılı Kanunla değişen şeklinde de aynen korunmaktadır. 4369 sayılı Kanunla geçici vergiye ilişkin GVK’ nun Mükerrer 120 nci maddesinin konumuza ilgili kısmı şöyle değiştirilmiştir. (Geçici vergiye ilişkin yayımlanan 217 seri nolu GV Genel Tebliğinde de aynı esaslar belirtilmiştir.)

 

 

Hem eski hem yeni düzenlemede, geçici vergi döneminde tevkif edilen gelir vergisinin hesaplanan geçici vergiden mahsup edileceği, ancak 42 nci madde kapsamında icra edilen işlerin istihkak bedelleri üzerinden yapılan tevkifatın bu mahsuba dahil edilmeyeceği hükme bağlanmıştır. Böylece yıllara sari işlerden elde edilen kazançlar geçici vergiye tabi olmamakla beraber bu kazançlar üzerinden kesinti yoluyla alınan vergiler de geçici vergiden mahsup edilemeyecektir.

 

Başka bir anlatımla, münhasıran yıllara sari inşaat ve onarma işi yapan mükellefler işin devam ettiği ya da bittiği (Maliye İdaresine göre geçici kabul tutanağının onaylandığı ) dönemlerde hiçbir şekilde geçici vergi ödemeyeceklerdir. Ancak bu mükellefler işin devam ettiği veya bittiği dönemde 42 nci madde kapsamı dışında  kazanç elde ettiklerinde bu kazancı ilgili dönemin geçici vergi beyannamesi ile beyan edip, yalnızca bu kazancın geçici vergisini ödeyeceklerdir. (YSİOİ nedeniyle istihkak bedelleri üzerinden yapılan tevkifatlar da ödenecek geçici vergiden mahsup edilmeyecektir. )

 

YSİOİ yanında ticari ve sınai faaliyeti veya diğer arızi kazançları olan mükelleflerin, YSİOİ’nin zarar ile sonuçlanması durumunda, bu zarar diğer işlerden elde edilen kazançtan indirilerek geçici vergi matrahının belirlenmesi gerekir. Çünkü;

 

1.    Geçici verginin ihdas edildiği 3505 sayılı Kanunun gerekçesinde konumuzla ilgili şu ifadeler yer almaktadır.

 

 

Bu ifadeden de anlaşıldığı üzere 42 nci madde kapsamında yapılan işler stopaj yoluyla zaten peşin vergiye tabi tutulmaktadır. Bunlar üzerinden tekrar ayrı bir geçici vergi hesaplatmak mükerrerliğe yol açacaktır. Bu işin zararla yada karla sonuçlanması stopaj yoluyla peşin vergisinin ödenmiş olduğu gerçeğini değiştirmeyecektir. Yıllara sari iş kazançla sonuçlandığında, üzerinden geçici vergi hesaplanmayarak mükerrer vergi alınması önleniyorken, işin zararla sonuçlanması halinde bu zararın diğer işlerden doğan gelirden indirilmemesi aslında olmayan bir matrahın geçici vergiye tabi tutulmasına böylece de

- zararla sonuçlanan işten tevkif yoluyla alınmış peşin bir vergi zaten varken-  mükerrer vergilemeye yol açacaktır.

 

2.    Geçici vergi cari yılın gelir veya kurumlar vergisine mahsuben alınır. Madem ki 4369 sayılı Kanunun gerekçesinde olmayan kazançtan vergi alınmasının yarattığı sakıncanın ortadan kaldırılması ve gerçek gelirin vergilendirilmesinin amaçlandığı uygulanmaktadır, o halde yıllara sari iş nedeniyle doğan ve yıl sonunda cari yıl vergi matrahını düşüreceği belli olan (üstelik istihkak üzerinden stopaj yoluyla peşin vergi ödenmiş bulunan) bir zararın geçici vergi dönemlerinde dikkate alınmamasının da olmayan kazancın peşin vergilendirilmesine yol açacağı ve Kanunun amacına ters düşeceği de aşikardır.

 

3.    Vergi hukukçusu Sn. Yılmaz ÖZBALCI’ nın belirttiği (I/132 nolu Sirküler) bizim de tamamen katıldığımız görüşe göre, geçici vergiye ilişkin 217 nolu GV Genel Tebliğinde, geçmiş yıllardan devren gelen zararların geçici vergi matrahının tespitinde indirilebileceği belirtilmiş, bu zararın kaynağı hususunda bir ayrım öngörülmemiştir. Yani İdare önceki dönemden gelen zararın YSİOİ’nden mi, yoksa diğer işlerden mi geldiğini sorgulamamaktadır. İdare önceki dönemden gelen YSİOİ’nin zararını geçici vergi matrahından indirmeyi kabul etmiş olduğuna göre, geçici vergi hesap dönemlerinde  YSİOİ’ nden doğan zararların geçici vergi matrahından indirilmesi de mümkün olmalıdır.

 

 

Mükellef, 1999 yılının ilk üç ayı içinde sona eren 42 nci madde kapsamındaki bir işden 90 milyar lira zarara uğramış, aynı üç aylık dönemde diğer işlerden 100 milyar lira kazanç sağlanmıştır. Bu mükellefin geçici vergi matrahı (100-90=) 10 milyar liradır.

 

Zaten 1999 dan önceki tatbikat da buna paralel idi. Mesela aynı örnek 1997 yılında yaşansa idi, mükellefin gelir veya kurumlar vergisi beyannamesindeki matrah 10 milyar olacaktı ve geçici vergi, bu meblağ üzerinden hesaplanan yıllık verginin belli bir yüzdesi olarak tespit edilecekti.

 

Örneği değiştirip, 1999’un ilk üç ayında 42 nci madde kapsamında zarar değil 50 milyar lira kar edildiğini, diğer faaliyetlerden ise 15 milyar lira kazanıldığını varsayarsak, geçici vergi matrahı 65 değil, 15 milyar lira olacaktır.

 

 

1. 42 nci madde KÂRI (1 inci iş)                                80

2. 42 nci madde ZARARI (2 nci iş)                             (5)

3. Sair işler KARI                                                       20

4. Ocak, Şubat, Mart 1999 sonucu (1+3-2)               95

5. Kârla sonuçlanan 42 nci madde işi (1)                 80

6. Geçici vergi matrahı (4-5)                                      15

 

42 nci madde kapsamındaki işin sonucu kar olduğunda bu karı geçici vergi matrahı dışında tutarken, aynı kapsamda uğranan zararı diğer işlerden sağlanan kazançtan indirmek çelişkili gibi görünmekle beraber, gerçekte çelişki yoktur ve her iki uygulamanın da yasal ve mantıki dayanağı mevcuttur.