Türkiyede bireysel emeklilik sisteminin oluşturulmasına yönelik yasal düzenlemelerden sonra, kişilerin ödeyecekleri katkı paylarının vergi matrahlarının tespitinde indirim konusu yapılmasına yönelik olarak 4697 sayılı Kanunla, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarında değişiklikler yapılmıştır. Bu değişiklikler ile Kanunda belirtilen oran ve sınırlamalar dahilinde bireysel emeklilik sisteminin yanı sıra şahıs sigorta primleri beyan edilen gelirden indirilebilecek giderler arasında sayılmıştır.

 

 

II.1. İşverenler Tarafından Ücretliler Adına Ödenen Katkı Paylarının Ticari Kazancın Tespitinde İndirimi

 

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40/9 uncu maddesine göre işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları ticari kazancın tespitinde indirilecek giderler arasında sayılmıştır.

 

Anılan hüküm işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı paylarının, ücretlerle ilişkilendirilmeksizin, ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilmesine imkan tanımaktadır.

 

Bu kapsamda indirim konusu yapılabilecek tutar, ücretlinin elde ettiği ücretin %10’unu ve yıllık bazda asgari ücretin yıllık tutarını aşamayacaktır.

 

Gerek işverenler gerekse ücretliler tarafından ödenen ve vergi matrahının tespitinde dikkate alınan katkı paylarının toplamı, ücretlinin elde ettiği ücretin %10’unu ve yıllık bazda asgari ücretin yıllık tutarını (GVK’ nın 63 üncü maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde belirlenen oran ve haddi) aşamayacaktır.

 

Hem işveren hem de ücretli tarafından katkı payı ödenmesi ve toplam tutarın yukarıda belirtilen sınırı aşması halinde, indirimin öncelikli olarak ücret matrahının tespitinde mi yoksa ticari kazancın tespitinde mi yapılacağı konusu taraflarca serbestçe belirlenebilecektir.

 

Örnek: Ücretlinin Ağustos 2005 döneminde bireysel emeklilik sistemine ödediği katkı payı tutarı 300 YTL’dir. Bu tutarın yarısı işveren tarafından emeklilik şirketine ödenmektedir.

Ödenen katkı payı toplam tutarı 300 YTL olmasına rağmen brüt ücretin %10’unun 200 YTL olması nedeniyle, hem işçi hem de işveren tarafından toplam indirilecek katkı payı tutarı 200 YTL olacaktır.

 

İndirimde ücret matrahının tespitine öncelik verilmesi durumunda, ücretli tarafından ödenen katkı payı 150 YTL GVK’ nın 63/3 üncü maddesi uyarınca, ücretin safi tutarının tespitinde indirim konusu yapılacaktır. Aynı dönemde işveren tarafından ödenen tutarın sadece 50 YTL lik kısmı ücretle ilişkilendirilmeksizin ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilecektir. İşveren tarafından ödenen ancak GVK’ nın 40/9 uncu maddesi uyarınca indirilemeyen 100 YTL ise ücret olarak vergilendirilmek suretiyle ticari kazancın tespitinde dikkate alınacaktır.

 

II.2. Ödenen Katkı Payları ve Sigorta Primlerinin Ücret Matrahının Tespitinde İndirimi

 

Ücretten yapılacak indirimlerin sayıldığı GVK madde 63’ün üçüncü bendine göre sigortanın veya emeklilik sözleşmesinin Türkiye'de kain ve merkezi Türkiye'de bulunan bir sigorta veya emeklilik şirketi nezdinde akdedilmiş olması şartıyla; ücretlinin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat, ölüm, kaza, hastalık, sakatlık, işsizlik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primler ile bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları gerçek ücretin tespitinde gelir vergisi matrahından indirilebilir.

 

İndirim konusu yapılacak prim, aidat ve katkıların toplamı, ödendiği ayda elde edilen ücretin yüzde 10'unu (bireysel emeklilik sistemi dışındaki şahıs sigorta poliçeleri için ödenen primlerde, ödendiği ayda elde edilen ücretin yüzde 5'ini) ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamaz. Bakanlar Kurulu bu oranı yüzde 20 oranına kadar (bireysel emeklilik sistemi dışındaki şahıs sigorta poliçeleri için yüzde 10 oranına kadar) artırmaya ve belirtilen haddi asgarî ücretin yıllık tutarının iki katını geçmemek üzere yeniden belirlemeye yetkilidir.

 

Gerek GVK’nın 40/9 uncu maddesine göre işverenler gerekse anılan Kanunun 63/5 inci maddesine göre ücretliler tarafından bireysel emeklilik sistemine ödenen ve vergi matrahının tespitinde dikkate alınan katkı paylarının toplamı yukarıda belirtilen oran ve haddi aşamaz.

 

Vergiye tabi ücret matrahının tespitinde bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payının elde edilen ücretin %10’una kadar olan kısmı indirim konusu yapılabilecektir. Bireysel emeklilik dışında kalan şahıs sigortaları için ödenen primlerin ise elde edilen ücretin %5’ine kadar olan kısmı ücret matrahının tespitinde indirilebilecektir.

 

Bireysel emeklilik sistemi ile diğer şahıs sigortaları için ödenen primlerin birlikte olması halinde matrahtan indirim konusu yapılabilecek tutar ücretin %10’u ile sınırlı olacaktır. Bu durumda şahıs sigorta primleri için %5’lik sınır ayrıca aranacaktır.

 

Örnek: Bir ücretlinin Ağustos 2005 döneminde ücret matrahının tespitinde indirim konusu yapabileceği katkı payı ve prim ödemelerine ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir.

Bu bilgilere göre, ücretlinin, şahıs sigorta primi ile ilgili olarak matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilecek tutar ücretinin %5’i olan 100 YTL ile sınırlıdır. Dolayısıyla 160 YTL’lik prim ödemesinin 100 YTL tutarındaki kısmı indirim konusu yapılabilecektir. Bu durumda şahıs sigorta primi olarak indirim konusu yapılacak tutarın yanı sıra bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payının tamamı olan 80 YTL de matrahın tespitinde indirim konusu yapılacaktır. Böylece indirilebilecek toplam tutar 180 YTL olacaktır.

 

Örnek: Ağustos 2005 döneminde bireysel emeklilik sistemine katılan bir ücretlinin ücret matrahının tespitinde indirim konusu yapabileceği katkı payı ve prim tutarlarının belirlenmesine ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir.

Eşin ücret geliri veya yıllık beyanname ile beyanı gereken başkaca bir geliri bulunmamaktadır.

 

Bu bilgilere göre, brüt ücreti aylık 5.000 YTL olan ücretli, bireysel emeklilik sistemi ve şahıs sigortaları için ödediği toplam 600 YTL nin 500 YTL’lik kısmını (brüt ücretinin %10’u) gelir vergisi matrahının hesaplanmasında indirim konusu yapabilecektir. Ücretlinin Ağustos ayına kadar indirim konusu yaptığı tutar ile Ağustos ayında indirim konusu yapabileceği tutarın toplamı asgari ücretin yıllık tutarından düşük olduğu için, asgari ücret tutarı ile ilgili sınırlamanın Ağustos ayında yapılabilecek indirim tutarına bir etkisi olmayacaktır.

 

 

Yıllık beyanname veren mükellefler, vergi matrahlarının tespitinde bireysel emeklilik sistemine ödedikleri katkı payının beyan edilen gelirin %10’una kadar olan kısmını gelir vergisi matrahlarının tespitinde indirim konusu yapabileceklerdir. Bireysel emeklilik dışında kalan şahıs sigortaları için ödenen primlerin ise beyan edilen gelirin %5’ine kadar olan kısmı matrahın tespitinde indirim konusu yapılacaktır. Beyan edilen gelir olarak, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları toplamından önceki tutar esas alınacaktır.

 

Bireysel emeklilik sistemi ile diğer şahıs sigortaları için ödenen primlerin birlikte olması halinde matrahtan indirim konusu yapılabilecek tutar beyan edilen gelirin %10’u ile sınırlı olacaktır. Bu durumda şahıs sigorta primleri için %5 oranındaki sınır ayrıca aranacaktır.

 

Örnek: Yıllık beyanname verecek olan bir mükellefin 2005 yılı matrahının tespitinde indirim konusu yapabileceği katkı payı ve prim tutarlarına ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir.

Mükellef tarafından 2005 takvim yılında sigorta şirketine ödenen 2.900 YTL’lik prim tutarı, asgari ücretin yıllık tutarını aşmamakla birlikte, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları toplamından önceki tutarın %5’ini aştığından gelir vergisi matrahından indirebilecek tutar 1.500 YTL olacaktır.

 

Bu örnekte mükellef tarafından ödenen 2.900 YTL bireysel emeklilik sistemine ilişkin katkı payı olsaydı, bu tutarın tamamı, elde edilen gelirin % 10’unu ve asgari ücretin yıllık tutarını aşmadığından, matrahın tespitinde indirim konusu yapılabilecekti.

 

Mükellefin eşine ve küçük çocuklarına ait hayat, ölüm, kaza, hastalık, sakatlık, işsizlik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta poliçeleri ve bunlar adına bireysel emeklilik sistemine ödenen prim ve katkı payları da yukarıda belirtilen sınırlamalar çerçevesinde indirim konusu yapılabilecektir.

Örnek: 2005 yılında ticari faaliyeti 40.000 YTL kar ve serbest meslek faaliyeti 10.000 YTL zararla sonuçlanan bir mükellefin 2005 yılı matrahının tespitinde indirim konusu yapabileceği katkı payı ve prim tutarlarına ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir.

Gerek bireysel emeklilik sistemi gerekse şahıs sigorta primleri için ödenen tutarlar ayrı ayrı değerlendirildiğinde beyan edilen gelirin % 10’u ve/veya % 5’i olarak belirlenmiş sınırların altında kalmakla birlikte, toplam indirim tutarı beyan edilen gelirin %10’u olan 3.000 YTL olacaktır.

 

Mükelleflerce ödenen prim ve katkı paylarının yıllık beyanname ile beyan edilen gelirden indirilebilmesi için, bu prim ve katkı paylarının ücretin safi tutarının tespitinde ayrıca indirilmemiş olması gerekmektedir.

 

Mükellefin eşi ve çocuklarının ayrı beyanname vermeleri halinde, eş ve çocuklar adına ödenen prim ve katkı payları öncelikle kendi gelirlerinden indirilecektir.

 

 

·        İndirim konusu yapılacak katkı payı veya prim tutarının tespitinde esas alınacak ücret işveren tarafından çalışana hizmeti karşılığında ödenen aylık (maaş), prim, ikramiye, sosyal yardımlar ve zamlar gibi sürekli nitelikteki ödemelerin brüt tutarlarının toplamı olacaktır. Gider karşılığı olarak ödenen tutarlar (yapılan gerçek bir giderin karşılığı olsun olmasın) dikkate alınmayacaktır.

 

·        Bir takvim yılı içerisinde bireysel emeklilik ve diğer şahıs sigorta primleri ile ilgili olarak yapılabilecek indirim tutarı asgari ücretin yıllık tutarını aşmayacaktır. Bu sınırlama yıllık bazda dikkate alınacak olup, yıl içinde asgari ücret tutarında meydana gelebilecek değişiklikler, indirim yapılacak tutarların hesabında dikkate alınacaktır.

 

·        Ücretlinin eşine ve küçük çocuklarına ait hayat, ölüm, kaza, hastalık, sakatlık, işsizlik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta poliçeleri için ücretli tarafından ödenen primler ile bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları da yukarıda belirtilen sınırlamalar çerçevesinde indirim konusu yapılabilecektir.

 

·        Bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları ile şahıs sigorta primlerinin vergi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilmesi için; bireysel emeklilik şirketlerinin 4632 sayılı Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanununun[2] 8 inci maddesinde yer alan hüküm uyarınca emeklilik branşında ruhsat almış şirketlerden olması, şahıs sigorta şirketlerinin ise Türkiye’de yerleşik ve merkezinin Türkiye’de olması gerekmektedir.

 

·        Küçük çocuk tabirinden, 18 yaşını doldurmamış ve mükellef tarafından bakmakla yükümlü olunan (nafaka suretiyle bakılanlar dahil) kişilerin anlaşılması gerekmektedir.

 

            

İndirimin doğru bir şekilde uygulanabilmesi için ödeme tutarı ile tarihinin belgelendirilmesi gerekmektedir. Belgelendirme hususunda 256 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliği ile önemli açıklamalar yapılmıştır.[3]

 

Prim ve katkı payı ödemeleri makbuz karşılığı doğrudan sigorta veya bireysel emeklilik şirketine yapılabildiği gibi, banka şubeleri, bankaların otomatik para çekme makineleri (ATM), internet veya telefon bankacılığı, kredi kartları veya posta çeki aracılığıyla da yapılabilmektedir.

 

Ödeme tutarı ve tarihinin; sigorta veya bireysel emeklilik şirketlerince düzenlenen makbuzlarla ya da  ödeyenin adı ve soyadı, ödemenin ait olduğu dönem, ödenen prim veya katkı payı tutarı, ödeme yapılan sigorta veya bireysel emeklilik şirketinin ünvanı ve ödemenin türüne  (Şahıs sigorta primi veya bireysel emeklilik katkı payı) ilişkin bilgilerin yer alması koşuluyla banka dekontları, otomatik para çekme makinası makbuzları, kredi kartı ekstreleri ve posta çekleri ile tevsik edilebilmesi mümkündür.

            

Ayrıca, sigorta poliçesi veya emeklilik sözleşmesinin bir örneğinin (fotokopisinin) işverene verilmesi halinde sigorta veya emeklilik şirketlerince faks veya e-posta yoluyla katılımcılara gönderilen makbuz örnekleri ile internet ortamında yapılan ödemelere ilişkin olarak bilgisayardan alınan çıktılar esas alınarak da indirim uygulanabilecektir.

           

Sigorta primi ve katkı payının sigorta veya emeklilik şirketine hizmet erbabı tarafından doğrudan ödenmeyip, işverenler aracılığıyla ödenmesi halinde (grup sigortası veya grup bireysel emeklilik sözleşmesi), sigorta poliçesi veya bireysel emeklilik sözleşmesinin  bir örneğinin işverende bulunması ve bu poliçe veya sözleşmede sigorta priminin veya bireysel emeklilik katkı paylarının ödeme dönemlerinin, ayrıca bu dönemler için ödenecek prim ve katkı payı tutarlarının belli edilmiş olması kaydıyla, hizmet erbabı için işveren tarafından sigorta veya emeklilik  şirketine ödenen ve/veya  hizmet erbabının ücretinden kesinti yapılmak suretiyle tahsil edilen sigorta primi ve katkı payı, her bir kişi için ayrıca yukarıda belirtilen belgeler aranmaksızın ücretin vergi matrahının tayininde indirim olarak dikkate alınabilecektir.

            

            

Katkı payı ve primlerin vergi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilmesi için, gelirin elde edildiği dönem ile ilişkili olması ve bu dönem sonuna kadar ödenmiş olması gerekmektedir.

            

Gelir vergisi uygulamasında vergilendirme dönemi takvim yılıdır. Bununla birlikte, tevkif yoluyla ödenen vergilerde, istihkak sahipleri ayrıca yıllık beyanname vermeye mecbur değillerse  tevkifatın ilgili bulunduğu dönemler vergilendirme dönemi sayılmakta ve kesilen vergiler gelir vergisinin yerine geçmektedir. Buna göre, yıllık beyannamede indirim konusu yapılacak prim veya katkı payının, beyannamenin ilgili olduğu yıl ile ilişkili olması ve bu yılın sonuna kadar ödenmesi, ücretlere ilişkin indirimde ise ücretin ilgili olduğu ay ile ilişkili olması ve bu aylık dönemin sonuna kadar ödenmiş olması gerekmektedir.

            

Ölüm, kaza gibi risklere karşı yaptırılan şahıs sigortaları belirli bir dönemi kapsamakta ve bu dönem için hesaplanan prim peşin olarak veya taksitler halinde ödenebilmektedir. Birikimli sigortalar ve bireysel emeklilik sisteminde ise prim veya katkı payları aylık, üç aylık, altı aylık ve yıllık dönemler itibariyle belirlenebilmekte ve ödenmektedir.

            

Aylık bazda yapılacak indirimde, primin peşin ödenmesi veya taksit dönemlerinin bir aydan daha uzun belirlenmesi halinde, prim tutarı ilgili olduğu aylar dikkate alınarak (ödenmiş olması şartıyla) indirim konusu yapılacaktır. Oransal sınırlar (ücretin %10’u veya %5’i gibi) çerçevesinde kalsa dahi daha sonraki aylara ilişkin peşin olarak ödenen tutarların ödendiği ayda  indirim konusu yapılması mümkün değildir.

            

Yıllık bazda yapılacak indirimde de sadece gelirin ilgili olduğu yıla ilişkin prim tutarı indirim konusu yapılacaktır. Örneğin 1 Temmuz 2005 tarihinden başlamak üzere bir yıllık yapılan ve bedeli peşin olarak ödenen sağlık sigortası priminin altı aylık kısmının 2005 yılına, diğer altı aylık kısmının da 2006 yılına ilişkin beyannamede indirim konusu yapılması gerekir.  

          

            

Zarar beyanı ya da oran ve tutar sınırlamaları dolayısıyla yıllık beyannamede indirim konusu yapılamayan prim veya katkı paylarının daha sonraki yıllarda indirim konusu yapılması mümkün değildir.

            

Aynı şekilde ücretlilerin ödediği prim ve katkı payının ilgili olduğu ayda indirilemeyen kısmı, izleyen aylara ait ücretin matrahından indirilemeyecektir.

 

---