Envanter Defterinde Kapanış Tasdiki Olmalı Mı? 

Vergi Kanunlarında envanter defterinin kapanış tasdikine tabi olup olmadığı hususunda açık bir düzenleme mevcut değildir. Biz bu makalemizde, defterlerin tasdiki hakkında kısaca bilgi verdikten sonra envanter defterlerinin kapanış tasdikine tabi olmasının bir gereklilik olup olmadığını, vergi kanunlarında açık olarak belirtilmemiş  olsa da envanter defteri için kapanış tasdiki yaptırılıp yaptırılmayacağını ve kapanış tasdiki bulunmayan bir envanter defterinin inceleme sırasında inceleme elemanınca güvenle veri alınabilecek bir kaynak olup olamayacağı hususlarını kısaca açıklamaya çalıştık.

 

Vergi Usul Kanunu’nun 220’nci maddesine göre aşağıda yazılı defterler tasdike tabidir.

 

·        Yevmiye ve envanter defterleri;

·        İşletme defteri;

·        Çiftçi İşletme defteri;

·        İmalat ve İstihsal Vergisi defterleri;

·        Nakliyat vergisi defteri

·        Yabancı nakliyat kurumlarının hasılat defteri

·        Serbest meslek kazanç defteri;

 

Sözkonusu tasdik işlemi, VUK’nun 223’üncü maddesi uyarınca işyerinin, işyeri olmayanlar için ikametgahının bulunduğu yerdeki noter veya noterlik görevini ifa ile mükellef olanlar, menkul kıymet ve kambiyo borsasındaki acentalar menkul kıymet ve kambiyo borsasındaki acentalar için borsa komiserliği tarafından yapılır.

 

VUK’nun 221’inci maddesinde açılış tasdiki, 222’nci maddesinde ise ara tasdiki düzenlenmiş olup, Vergi Kanunlarında kapanış tasdikine ilişkin herhangi bir düzenleme bulunmamaktadır.

 

Kapanış tasdiki Türk Ticaret Kanunu’nda (TTK) düzenlenmiştir. TTK’nun 70’inci maddesinin son fıkra hükmü uyarınca “yevmiye defterinin yeni senenin en geç Ocak ayı sonuna kadar notere ibraz edilip son kaydın altına noterce (Görülmüştür) sözü yazılarak mühür ve imza ile tasdik ettirilmesi şarttır”. Yine aynı Kanun’un 72’nci maddesine göre iş yılı sonu için çıkarılacak envanter ve bilançoların gelecek iş yılının ilk üç ayı içinde tamamlanmış olması lazımdır.” Görüldüğü gibi defteri kebir ve tasdike tabi diğer defterler için kapanış tasdiki sözkonusu değildir.

 

Özel hesap dönemi uygulayan mükelleflerin de kapanış tasdiklerini, dönemin kapandığı ayı izleyen ilk ve üçüncü ay sonuna kadar yaptırmaları gerekmektedir.

 

VUK’nun 171’inci maddesine göre defter tutmaktan maksat;

 

·        Mükellefin vergi ile ilgili servet, sermaye ve hesap durumunu tespit etmek,

·        Vergi ile ilgili faaliyet ve hesap neticelerini tespit etmek,

·        Vergi ile ilgili muameleleri belli etmek,

·        Mükellefin vergi karşısındaki durumunu hesap üzerinden kontrol etmek ve incelemek

·        Mükellefin hesap ve kayıtlarının yardımıyla üçüncü şahısların vergi karşısındaki durumlarını kontrol etmek ve incelemektir.

Envanter, bir işletmenin bilanço günündeki varlıkları ile borçlarının sayılması ve değerlenmesi sonucunda elde edilen miktarların saptanmasıdır. Yani envanter işletme içerisinde yapılan fiili bir tespittir.

 

Yukarıda da açıklandığı üzere; envanter, işletme bünyesi içinde yapılan fiili bir tespit ve bu tespitlere dayanılarak yapılan değerlemedir.[1] Değerleme ise VUK’nun 258’inci maddesine göre vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespitidir. Dolayısıyla değerlemenin amacı vergi matrahının doğru olarak hesaplanmasıdır.

 

Sonuç olarak VUK’nun 186’ncı maddesinde, tanımı yapılan envanter çıkarmak fiili, bir değerleme işlemi olduğundan envanter çıkarmanın amacı da vergi matrahının doğru olarak hesaplanmasıdır.

 

İşletmenin; saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin ve müfredatlı olarak tespit edilen varlık ve borçlarının kaydedildiği deftere envanter defteri denir. Envanter esas olarak defter üzerine çıkarılmakla birlikte işlerinde geniş ölçüde ve çeşitli mal kullanan büyük müesseseler envanterlerini listeler halinde de düzenleyebilirler.

 

TTK’nun 72’ nci maddesine göre envanter defterleri kapanış tasdikine tabidir. Ancak, yukarıda da değinildiği gibi VUK’nda defterlerin kapanış tasdikine ilişkin herhangi bir düzenleme mevcut değildir.

 

Yukarıda defter tutmanın amaçları sayılmıştı. Bu amaçlar gözönüne alındığında, defter tutmanın amacının mükellefin ve ilişkide bulunduğu üçüncü şahısların vergi ile ilgili durumlarının doğru olarak tespit edilmesi olduğu, anlaşılacaktır.

 

Yine yukarıda değinildiği gibi envanter çıkarmanın amacı da mükellefin bilanço günündeki vergi matrahının doğru olarak hesaplanmasıdır. Dolayısıyla, mükellefin envanter defteri tutmasının nedeni vergi matrahını doğru ve kesin olarak hesaplayabilmektir.

 

Vergi matrahının doğru olarak hesaplanabilmesi içinse envanterin bilanço gününde çıkarılması gerekir. Kanun koyucu envanterin fiili tespite dayanarak yapılmasını öngörmüş ve mükelleflerin neden defter tutmaları gerektiğini de açıklamıştır. Bu nedenle mükellefler her hesap dönemi sonunda envanter çıkarmalı ve çıkardıkları envanteri de envanter defterine kaydetmeli ve defterin kapanış tasdikini de noterlerde yaptırmalıdırlar. Çünkü ancak bu şekilde envanter defterinin kanun koyucunun öngördüğü amaca uygun şekilde tutulmuş olacağını düşünmekteyiz.

 

Ancak uygulamada görülen envanter defterlerinin boş olarak bırakıldığı ve herhangi bir resmi kuruma ibraz edileceği sırada kaydi olarak doldurulduğudur. Bizim düşüncemize göre bu durum kesinlikle kanun koyucunun envanter defteri tutturma amacına uygun değildir.

 

Envanter defterinin kayıtlarının sonradan yapılmasının ve defterin kapanış tasdiki olmamasının inceleme amacıyla da çeliştiğini düşünmekteyiz. Çünkü VUK’nun 134’üncü maddesi uyarınca “vergi incelemesinden maksat, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamaktır.” Görüldüğü üzere, vergi incelemesinin amacı da vergi matrahının doğru olarak hesaplanmasıdır. Dolayısıyla kapanış tasdiki olmayan ve kayıtlarının bilanço gününde tutulduğu anlaşılamayan bir envanter defterine inceleme elemanının inceleme sırasında daha ihtiyatlı yaklaşması gerekmektedir.

 

VUK’nun 174’üncü maddesine göre “Defterler hesap dönemi itibariyle tutulur. Kayıtlar her hesap dönemi sonunda kapatılır ve ertesi dönem başında yeniden açılır.”

 

Bu ifadeye göre defterlere yapılan kayıtlar hesap dönemi sonunda kapatılacaktır. Kanun hükmünde defterler arasında herhangi bir fark gözetilmemiştir. Dolayısıyla dönem sonunda envanter defterindeki kayıtların da kapatılması gerekir.

 

Kanun koyucunun öngürdüğü şekilde envanter defteri kayıtlarının kapatılabilmesi için, envanterin dönem sonunda, işletme büyüklüğüne göre makul bir sürede çıkarılması ve defterin notere kapanış tasdiki yaptırılmak suretiyle kapatılması gerektiğini düşünmekteyiz. Çünkü ancak makul bir sürede notere kapanış tasdiki yaptırılan bir envanter defterinin vergi matrahın doğru olarak hesaplanmasında kullanılabileceği düşüncesindeyiz.

TTK’nun 82, 84, 85 ve 86’ıncı maddeleri gözönüne alındığı zaman; kapanış tasdikine tabi olan defterlerin zamanında veya hiç tasdik ettirilmemesi, defterlerin kanuna uygun tutulmadığı anlamına geldiği için, sözkonusu defterler sahibi lehine delil olamayacağı gibi aleyhine delil olarak kullanılabilirler. TTK’nun 69’uncu maddesine göre ise yevmiye defteri, defteri kebir, envanter defteri, karar defteri ve işletme defterinin kanuna uygun tutulmuş sayılabilmesi için tasdiklerinin yaptırılmış olması şarttır. Dolayısıyla TTK’na göre kapanış tasdikine tabi olup da kapanış tasdiki yaptırmamanın yaptırımı ispat hukuku ile ilgilidir.

 

Vergi hukukunda ise kapanış tasdikine ilişkin açıkça yazılmış bir yaptırım bulunmamaktadır. Ancak makalemizin önceki bölümlerinde açıkladığımız nedenlerle kapanış tasdiki yapılmamış bir envanter defterinin, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek bir durumda olduğuna karine teşkil edeceğini düşünmekteyiz.

 

Yine bizim düşüncemize göre kanun koyucu; envanter defterinin kapanış tasdikinin yaptırılmamasını açık bir yaptırıma bağlamaya gerek duymamıştır. Çünkü envanter defteri tutulmasından beklenen amaç gereğince, defterin dönem sonunda kapanış tasdikinin yapılması gerekmektedir. Bu gereklilik ise yukarıda ayrıntılı olarak açıklandığı üzere VUK’nun 134, 171, 174, 186, 188, 191, 220, 222, 258, vb. maddelerine dayanmaktadır.

 

Envanter çıkarmak, fiili olarak yapılan bir değerleme işlemi olup, amacı vergi matrahının doğru olarak hesaplanmasıdır. VUK’na göre defter tutmanın amacı, mükellefin vergi ile ilgili durumunun doğru bir şekilde tespit edilmesidir. Dolayısıyla mükellefin envanter defteri tutmasının nedeni vergi matrahının doğru olarak hesaplanabilmesidir. Vergi matrahının doğru  olarak hesaplanabilmesi içinse envanterin bilanço gününde çıkarılması gerekir. Bu nedenle mükellefler her hesap dönemi sonunda envanter çıkarmalı ve envanter defterlerine de noterde kapanış tasdiki yaptırmalıdırlar. Çünkü ancak bu şekilde envanter defteri kanun koyucunun öngördüğü amaca uygun şekilde tutulmuş olacaktır. Yine kapanış tasdiki olmayan ve kayıtlarının bilanço gününde tutulduğu ispat edilemeyen bir envanter defterine, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermemesi nedeniyle, inceleme elemanı tarafından daha ihtiyatlı yaklaşılması gerektiğini düşünmekteyiz.

 

TTK’na göre kapanış tasdikine tabi olup da kapanış tasdiki yaptırmamanın yaptırımı ispat hukuku ile ilgilidir. Vergi hukukunda ise kapanış tasdikine ilişkin açık olarak yazılmış bir yaptırım söz konusu değildir. Ancak biz kapanış tasdiki yaptırılmamış bir envanter defterinin vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek bir durumda olduğuna karine teşkil edeceğini düşünmekteyiz. Bizim düşüncemize göre envanter defterinin kapanış tasdiki VUK’nun 134, 171, 174, 186, 188, 191, 220, 222, 258 vb. maddeleri uyarınca yapılmak zorundadır.

 

Envanter defterinin, defter tutmaktan beklenen amaca uygun olarak tutulabilmesi için kanun koyucunun envanter defterlerine kapanış tasdiki yaptırmayı zorunlu kılacak bir düzenleme yapması gerektiği kanısındayız. Çünkü açıklık ve anlaşılırlık ilkesi gereğince vergi kanunlarındaki düzenlemelerin muğlaklığa yer bırakmayacak şekilde düzenlenmesi gerekmektedir. Bu sebeple VUK’ na kapanış tasdikini düzenleyen bir madde hükmünün ilave edilmesi gerekmektedir. Aksi takdirde envanter defterleri yukarıda ayrıntılı olarak açıkladığımız nedenlerle kendilerinden beklenen işlevleri yerine getirmemeye devam edeceklerdir.