Katma Değer Vergisi Kanunu’nda inşaat ve taahhüt işlerinin konusuna giren bazı işlemler KDV’den istisna edilmiştir. Bu makalemizde iadenin kanuni dayanağı, iade hakkı doğuran işlemler ve yasal dayanakları, inşaat taahhüt işlerine ilişkin KDV istisnaları ile inşaat taahhüt işlerine ilişkin KDV iadesi süreçler halinde makalemizin konusunu oluşturmaktadır.

 

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 11-17 inci maddeleri ve geçici maddelerinde yapılan düzenlemeler ile ekonomik ve sosyal amaçlı bazı işlemler KDV’den istisna edilmiştir. Aynı zamanda uluslararası anlaşmalar ile Olağanüstü Hal Bölge Valiliği’nin Kurulmasına İlişkin Kanun Hükmünde Kararname gibi münferit bir düzenlemede de KDV istisnası öngören hükümler bulunmaktadır.

 

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 19/1 inci maddesinde “Diğer kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümleri bu vergi bakımından geçersizdir. Katma değer vergisine ilişkin istisna ve muafiyetler ancak bu Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenlenir” denilerek KDV Kanunu içersinde yer almayan istisna hükümlerine dayanarak KDV istisnası uygulanamamaktadır. Dolayısıyla Katma Değer Vergisi Kanunu’na konulmayan bir istisna ve muafiyet için, KDV istisnası veya muafiyeti uygulanması mümkün değildir.

 

Yine KDV Kanunu’nun 32 inci maddesi ile “Vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisi, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak Katma Değer Vergisinden indirilir. Vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen Katma Değer Vergisi, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunur” denilerek vergiden istisna edilmiş işlemler için indirilemeyen KDV’nin iadesine imkan sağlanmıştır. Bu madde gereği Maliye Bakanlığı KDV Tebliğleri yayınlayarak istisna edilmiş işlemlerden dolayı yüklenilen KDV’nin iade esaslarını belirlemiştir.  

 

 

İade hakkı doğuran işlemler ve KDV istisnaları aşağıdaki gibi ana başlıklar halinde sıralandırılabilir.

 

2.1.          Tam istisnalar

2.2.          İndirimli oranda vergilendirilen işlemler

2.3.          Kısmi tevkifat uygulanan işlemler

2.4.          Fazla ve yersiz ödenen KDV’ler

2.5.          Uluslar arası anlaşma hükümleri gereğince uygulanan istisnalar

 

Buna göre iade hakkı doğuran işlemler dolayısıyla yüklenilen KDV’nin indirilmemesi halinde iadesi mümkündür.

 

 

        

Tam istisna kapsamına giren işlemler için yüklenilen KDV’nin iadesi, KDV Kanunu’nun 32 inci maddesine göre talep edilebilmektedir.

 

         3.2. İndirimli Oranda Vergilendirilen İşlemler

 

İndirimli oranda vergilendirilen işlemler için yüklenilen KDV’nin iadesi, KDV Kanunu’nun 29/2 inci maddesine göre talep edilebilmektedir.

 

 

Kısmi tevkifat uygulanan işlemler için yüklenilen KDV’nin iadesi, KDV Kanunu’nun 9 uncu ve 29/4 üncü maddelerine göre talep edilebilmektedir.

 

 

Fazla ve yersiz ödenen KDV, KDV Kanunu’nun 8/2 inci maddesine göre talep edilebilmektedir.

 

 

Uluslar arası anlaşma hükümleri gereğince uygulanan istisnalar dolayısıyla yüklenilen KDV’nin iadesi, KDV Kanunu’nun 19/2 inci maddesine göre talep edilebilmektedir. Usulüne uygun olarak yürürlüğe konulan uluslar arası anlaşmalarda KDV istisnası ve iadesine ilişkin hükümler bulunması halinde tam istisna gibi işlem yapılabilecek dolayısıyla yüklenilen vergiler iade alınabilecektir.

 

 

 

 

 

İnşaat ve taahhüt işleriyle uğraşanların, aşağıda sayılan işlemleri katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

 

4.1. Yurt dışında yapılan inşaat ve taahhüt işleriyle ilgili işlemler ve bununla ilgili ihracat sayılan teslim ve hizmetler (KDVK Md. 11/1-a).

 

4.2. Limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, limanlar ve hava meydanlarının inşası, yenilenmesi ve genişletilmesi işlerini fiilen kendisi yapan veya yaptıran mükellefler ile genel bütçeli idarelere bu işlere ilişkin olarak yapılan mal teslimleri ve inşaat taahhüt işleri (KDVK Md. 13/e).

 

4.3. Diplomatik istisna hükmünden yararlanan kişi ve kuruluşlara yapılan (inşaat) teslimler (KDVK Md. 15/1-a).

 

 

Türk ekonomisinin dışa açılmasıyla birlikte ülkemizdeki inşaat firmaları yurt dışında inşaat işi yapmaya başlamışlardır. Yurt dışında yapılan inşaatlarda kullanılan malzemelerin yurt içinden temin edilerek ihraç edilmesi Türkiye’de yüklenilen KDV’nin iadesini mümkün hale getirmektedir.

 

Yurt dışında yapılan inşaat taahhüt işleri ise hizmet ihracı kapsamı dışındadır. Çünkü, bir hizmetin hizmet ihracatı istisnası kapsamına girmesi için aranılan şartlardan birisi de hizmetin Türkiye’de fakat yurt dışındaki bir müşteri için yapılması gerekmektedir. Yani öncelikle hizmetin verginin konusuna girmesi, ayrıca hizmetten Türkiye’de yararlanılması gerekmektedir. İnşaat firmaları inşaat taahhüt hizmetini yurt dışında yaptıklarından hizmet ihracı olarak değerlendirilmesi mümkün değildir.  

5.2. Limanlara Bağlantı Sağlayan Demiryolu Hatları, Limanlar ve Hava Meydanlarının İnşası, Yenilenmesi ve Genişletilmesi İşlerini Fiilen Kendisi Yapan veya Yaptıran Mükellefler İle Genel Bütçeli İdarelere Bu İşlere İlişkin Olarak Yapılan Mal Teslimleri ve İnşaat Taahhüt İşlerine İlişkin KDV İadesi

      

       KDV Kanunu’nun 13/e bendinde sayılan istisnadan yararlanılabilmesi için satın alınan mal ve hizmetlerin liman ve hava meydanlarının inşası, yenilenmesi ve genişletilmesi faaliyetlerinde kullanılması şartı aranmaktadır. Adı geçen faaliyetlerle ilgili ekipman, makine, teçhizat, sarf malzemesi, yedek parça, iş makinesi, enerji gibi mal alımları ve inşaat taahhüt işleri istisna kapsamındadır.

 

Mobilya, mefruşat ve benzeri demirbaşlar ile binek otomobili, insan taşımaya mahsus otobüs, minibüs ve benzeri araç alımları ile bu alımlara ilişkin yedek parça, bakım onarım, yakıt, tadil, bakım ve onarım alımları istisna kapsamında değildir. Yine aynı şekilde şirketlerin ana hizmet birimlerinin tadil, bakım, onarım, ısıtma, aydınlatma giderleri, her türlü büro malzemesi, kırtasiye, yiyecek, giyecek gibi alımlar ile temizlik hizmetleri de istisna kapsamında değildir. İstisna yalnızca KDV Kanunu’nun 13/e maddesi kapsamında yapılan işlerle ilgili direkt alımlara tanınmaktadır.

 

93 No.lu KDV Genel Tebliği ile yap-işlet-devret modeli çerçevesinde; liman ve hava meydanlarının inşa, yenilenme ve genişletilmesi işlerini bizzat yapan veya yaptıran mükelleflerinde bu istisnadan faydalanabilecekleri açıklanmıştır.

 

Bu istisna liman ve hava meydanlarının inşası, yenilenmesi ve genişletilmesi işlerini kendisi yapan mükelleflerin alışlarını kapsamaktadır. Bu çerçevede bu mükellefler mal temin eden mükellefler bu istisnadan yararlanamayacak, yüklendikleri vergileri genel esaslar çerçevesinde iade alabileceklerdir. Mükelleflerin bu kapsamdaki işleri yüklenicilere yaptırması halinde yüklenicilerin düzenledikleri faturalarda da KDV hesaplanmayacaktır.

 

Bu madde kapsamında düzenlenen fatura ve belgelerde gösterilen işlem bedelinin, KDV hariç tutarının 100 YTL altında olmaması gerekmektedir. Bu bedelin üzerindeki alımlarda istisna kapsamında işlem yapılır.

 

       Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 15 inci maddesinde düzenlenen diplomatik istisnalar; karşılıklı olmak kaydıyla, yabancı devletlerin Türkiye’deki diplomatik temsilciliklerine, konsolosluklarına ve bunların diplomatik haklarına sahip mensuplarına yapılan teslim ve hizmetler ile uluslararası anlaşmalar gereğince vergi muafiyeti tanınan uluslararası kuruluşlara ve bunların mensuplarına yapılan teslim ve hizmetler katma değer vergisinden istisnadır.

 

       Diplomatik istisna tam istisna niteliğinde olduğundan, bu istisna kapsamında teslim edilen mal ve hizmetlerin bünyesine giren katma değer vergisi, mümkün olması halinde mahsuben, mahsubun mümkün olmaması durumunda ise mükellefe iade edilir.

 

       Bu istisna kapsamında işlem yapan mükelleflerin, katma değer vergisi beyannamelerine temsilcilik ve mensuplarına katma değer vergisi hesaplamadan düzenlenen faturaların fotokopileri ile bu faturalara ait listeyi eklemeleri gerekmektedir.

 

       103 No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile 1.1.2007 tarihinden itibaren bu istisnadan yararlanacak diplomatik kuruluş ve konsolosluk mensuplarına Dışişleri Bakanlığı’nca bir banka kartı verilecektir. Bu banka kartı dışındaki ödeme araçlarıyla yapılan alımlarda istisna uygulanmayacaktır. Söz konusu tebliğ kapsamında alınan alımlarda KDV hesaplanmayacak ve ödenmeyecektir. Dolayısıyla da bu tür alımlarda KDV iadesi söz konusu olmayacaktır.

                       

       İnşaat taahhüt işlerinde mal ve hizmetlere uygulanan KDV oranı genel oran olan % 18’dir. Dolayısıyla inşaat firmalarının yapmış oldukları inşaat taahhüt konusu teslim ve hizmetlerini daha düşük KDV oranında faturalandırmaları halinde KDV Kanunu’nun 29/2 inci maddesine göre iade alabileceklerdir.

 

       İnşaat taahhüt işlemleri kapsamında yapılan hizmetlerin düşük oranlı olarak teslim edilebileceği belli başlı alanlar aşağıda sıralanmıştır. İnşaat şirketlerinin, inşaat taahhüt kapsamında yaptıkları düşük oranlı teslimlerinden dolayı yüklendikleri KDV’ler iade alınabilmektedir.

      

a) Leasing: 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununa göre, sadece finansal kiralamaya konu olan malların (bu listenin 8 inci sırasında sayılan taşıtlar dahil) finansal kiralama şirketlerine veya finansal kiralama şirketlerince teslimi veya kiralanması işlemleri % 1 KDV’ye tabidir.

 

b) 150 m²’den Küçük Konut Teslimleri: Net alanı 150 m²’ye kadar konut teslimleri ile belediyeler, il özel idareleri, Toplu Konut İdaresi Başkanlığı ve bunların % 51 veya daha fazla hissesine ya da yönetiminde oy hakkına sahip oldukları işletmeler tarafından konut yapılmak üzere projelendirilmiş arsaların (sosyal tesisler için ayrılan bölümler dahil) net alanı 150 m²’nin altındaki konutlara isabet eden kısmı % 1 KDV’ye tabidir.

c) Kooperatif İnşaatları: Konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri % 1 KDV’ye tabidir.

d) Sosyal Güvenlik Kuruluşları ve Belediyelere Yapılan İnşaatlar: Kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ve belediyelere yapılan sadece 150 m²’ye kadar konutlara ilişkin inşaat taahhüt işleri % 1 KDV’ye tabidir.

 

İndirimli orana tabi işlemlerde KDV iadesine ilişkin daha geniş açıklamaların yer aldığı makale “www.vergi.tc” sitesinde yayımlanmıştır.

 

Kısmi tevkifat uygulanacak yapım işleri 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin A/5-a bölümünde; “bina, karayolu, demiryolu, otoyol, havalimanı, rıhtım, liman, tersane, köprü, tünel, metro, viyadük, spor tesisi, alt yapı, boru iletim hattı, haberleşme ve enerji nakil hattı, baraj, enerji santrali, rafineri tesisi, sulama tesisi, toprak ıslahı, taşkın koruma ve dekapaj gibi her türlü inşaat işleri ve bu işlerle ilgili tesisat, imalat, ihrazat, nakliye, tamamlama, (boya badana dahil) her türlü onarım, restorasyon, çevre düzenlemesi, sondaj, yıkma, güçlendirme ve montaj işleri ile benzeri yapım işlerini kapsamakta ve tevkifata tabi bulunmaktadır.

Öte yandan, bu Tebliğin yayımını izleyen ay başından itibaren yüklenicileri tarafından tamamen veya kısmen alt yüklenicilere (taşeronlara) veya daha alt yüklenicilere devredilmiş ve devredilecek yapım işlerinde, işi devreden her yüklenicinin, kendisine ifa edilen hizmete ait katma değer vergisi üzerinden bu tebliğdeki esaslar çerçevesinde tevkifat yapması uygun görülmüştür. Alt yüklenicilere uygulanan tevkifat, bu Tebliğin A/2 bölümünde sayılan kurum ve kuruluşlarca yapım işinin asıl yüklenicisine tevkifat uygulanmasına engel değildir.”  olarak belirlenmiştir. Bu kapsamda aşağıda belirtilen kurum ve kuruluşlara yapılan yapım işleri ile bu işlere ilişkin mühendislik-mimarlık ve etüt-proje hizmetleri yine aynı tebliğin A/4 bölümüne göre 1/3 oranında tevkifata tabi tutulacaktır. (Bu oran 99 No.lu KDV Genel Tebliği ile 14.7.2006 tarihinden itibaren 1/6’ya düşürülmüştür.)

 

- Genel bütçeye dahil daireler, katma bütçeli idareler, il özel idareleri, belediyeler ve bunların teşkil ettikleri birlikler,

- Döner sermayeli kuruluşlar,

- Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,

- Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,

- Üniversiteler (vakıf üniversiteleri hariç),

- Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları,

- Bankalar ve özel finans kurumları,

- Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları, İktisadi Devlet Teşekkülleri),

- Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar,

- Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler, vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,

- Hisse senetleri İstanbul Menkul Kıymetler Borsasına kote edilmiş şirketler (bunlar yalnızca "yapım işleri", "temizlik, çevre ve bahçe bakım hizmetleri", "özel güvenlik hizmetleri" ile "yemek servis hizmetleri"ne ait katma değer vergisini tevkifata tabi tutacaklardır), yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılan kurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına ya da birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,

birbirlerine karşı ifa ettikleri hariç olmak üzere, yukarıda açıklanan yapım işlerinde tevkifat yapmak zorundadırlar. (Tevkifat uygulanacak işlemler 91 No.lu KDV Genel Tebliğinin A/3 bölümünde sayılmakla birlikte makalemizin konusu inşaat taahhüt işleri ile ilgili olması nedeniyle sadece yapım işleri dikkate alınmıştır.)

Yapım işlerine 99 No.lu KDV Genel Tebliği’nin 5 inci maddesinin 2 inci bendi ile getirilen hüküm gereğince “Öte yandan, 30.04.2006 (bu tarih dahil) tarihinden önce ihalesi tamamlanmış yapım işlerine ilişkin olup bu Tebliğ’in yayımı tarihinden sonra düzenlenecek faturalarda gösterilen KDV tutarı tevkifata tabi tutulmayacaktır.” denilerek ihalesi 30.4.2006 tarihinden önce yapılmış inşaat taahhüt işlerinde tevkifat uygulaması kaldırılmıştır.

Sorumluları tarafından mükelleflerden kesilen 1/6 KDV tevkifatları 91 No.lu KDV Genel Tebliği’nin 8 inci maddesinde “Tevkifata tabi hizmetleri ifa eden mükellefler iade talep etmeleri halinde hizmetin yapıldığı dönem beyannamesinin 49 uncu satırına hizmet bedelini, 50 nci satırına ise "sorumlular tarafından tevkif edilen katma değer vergisi tutarını" yazacaklardır. Bu bölüme işlemin bünyesine giren verginin yazılması söz konusu değildir. İade olarak talep edilecek tutar işlemin bünyesine giren vergi değil, tevkif edilen vergi esas alınarak belirlenecektir. Dolayısıyla iadesi istenilecek katma değer vergisi hiçbir surette tevkif edilen vergiden fazla olmayacaktır. Ayrıca iade talep eden mükelleflerden istenecek olan "yüklenilen vergiler listesi" iadenin tevkif edilen vergi tutarına göre belirlenmesine engel değildir.

İade talebinde bulunan mükelleflerin, dilekçelerine tevkifat uygulanan işleme ait faturaların aslına uygunluğunu belirten bir şerh taşıyan örneklerini veya bu faturaların dökümünü ihtiva eden bir liste ile yüklenilen vergilerin listesini de eklemeleri gerekmektedir.” denilmektedir. Bu tebliğ ile iade teminat mektubu veya inceleme raporu ile alınabilmektedir. Ancak 96 No.lu KDV Genel Tebliği’nin 5 inci maddesinin 2 inci bendi ile getirilen hüküm gereği Yeminli Mali Müşavirlerin düzenleyecekleri rapor ile de iade alınabilme imkanı getirilmiştir.

İstisna edilmiş işlemler dolayısıyla mükelleflerce indirilemeyen KDV’nin iadesi mümkündür. Mükellefler iade haklarını mahsuben veya nakden yerine getirebilmektedirler. İadelerini Yeminli Mali Müşavir raporuyla gerçekleştiren mükellefler kısa sürede iadelerini alabilmektedir. Ancak iadelerini sürekli mahsuben yerine getiren mükelleflerin incelemeye alınmalarıyla ilgili olarak 1999/2 Sıra No.lu Vergi Denetimi ve Koordinasyonu İç Genelgesi’nde; “12 dönem KDV İadesinden yararlanan mükellefler bu dönemlerden biri için incelemeye sevk edilecektir.” denilerek 12 dönemde mahsuben iade alan mükelleflerin incelemeye sevk edileceği belirtilmiştir. İncelemeye maruz kalmamak için her 12 dönemin birine Yeminli Mali Müşavirlere rapor düzenletilmesinde yarar vardır. İncelemenin inceleme elemanlarınca yapılmasını beklemek zaman aşımı süresi olan 5 yılı bulmakta ve yüklenilen KDV için finansman yükü yaratmaktadır.