Madenlerde Uygulanacak Amortisman
İlkay SUVAKÇI
SMMM
I - Giriş
Madenlerde amortisman uygulamasını şu şekilde tanımlayabiliriz; madenlerin tahmin edilen rezervlerini çıkarma hakkını elde etme ve çıkarma ile ilgili toprak altı yatırımların fiilen elde edilen maden miktarlarıyla bağlantılı olarak giderlerin yapıldıkları dönemde doğrudan giderleştirilmeyip, sonraki dönemlerde beklenen yararlanma süresi dikkate alınarak itfa edilmesidir.
Madenlerde amortisman Vergi Usul Kanunu’nun 316.maddesinde açıklanmıştır;
“İşletme sebebiyle içindeki cevherin azalmasından dolayı maddi değerini kaybeden madenlerin ve taş ocaklarının imtiyaz veya maliyet bedelleri, ilgililerin müracaatları üzerine bunların büyüklük ve mahiyetleri göz önünde tutulmak ve her maden veya taş ocağı için ayrı ayrı olmak üzere Maliye ve Sanayi Bakanlığı’nca belli edilecek nispetler üzerinden yok edilir.”
Kanun maddesinden de anlaşılacağı üzere hem madenler hem de taş ocakları için amortisman uygulaması söz konusu olmaktadır.
Aynı zamanda mükelleflerin kendiliklerinden amortisman oranı tespit etmelerine imkan bulunmamaktadır. Amortisman oranının tespiti için mükellefin Maliye Bakanlığı’na müracaat etmesi gerekmektedir. Bu müracaat ile Maliye Bakanlığı ve Sanayi ve Ticaret Bakanlığı’nca oluşturulacak komisyon her maden veya taş ocağı için rezerv durumunu ve işletme imkanlarını dikkate alarak bir oran belirleyecektir.
Şirketler Maliye Bakanlığı’na başvuru yapmamaları halinde oluşan bedelleri doğrudan gider kaydedemeyecekleri gibi amortisman da ayıramazlar.
Amortisman oranının belirlenmesinde göz önünde bulundurulacak olan görünür ve muhtemel rezervlerin tahmini hesabı Enerji ve Tabi Kaynaklar Bakanlığınca tespit edilmektedir.
II- İmtiyaz Bedeli ve Maliyet Bedeli Ayrımı
Maden ve taş ocaklarında amortismana tabi tutulacak değer, imtiyaz bedeli veya maliyet bedelidir.
İmtiyaz ruhsatı maden cevherini bulan kişi ya da firmaya verilmektedir. İmtiyaz ruhsatı sahibinin işletme için gerekli faaliyetlere ve harcamalara başlamadan önce yaptığı giderlerin tümü imtiyaz bedeli sayılır.
İmtiyaz sahibinden madenin ya da taş ocağının alınmasında ödenen bedel de bu iktisadi kıymetlerin maliyet bedelini oluşturur.
Madenlerde imtiyaz bedeli, arama ve işletme hakkının elde edilmesi için yapılan her türlü gideri kapsar. Bu giderler haritaların yapılması, sondajların yapılması, teknik adamların giderleri gibi aktifleştirilmesi gereken her türlü maliyet unsurudur.
Maliyet bedeli ise imtiyaz hakkının ve ruhsatının satın alınması için ödenen bedel ile imtiyaz hakkının satın alınmasından sonra yapılan giderleri kapsar.
İşletme hakkının bir takım tesislerle birlikte satın alınması halinde tesis, bina, makine gibi iktisadi kıymetlerin değerinin toplam bedelden düşülmesi gerekir.
III- Arazi ve Arsa Bedellerinin Maden Maliyeti İçinde Amortismana Tabi Tutulması
09.06.1970 tarihli VUK Md316 204-176/2 sıra no.lu Maliye Bakanlığı Hesap Uzmanları Kurulu Danışma Komisyonu Kararına gore madenlerle, arazi ve arsa bedellerinin maden maliyeti içinde amortismana tabi tutulması gerekir. Şöyle ki;
"Madenlerde arazi genel olarak geniş ölçüde değer kaybına uğramaktadır. Bu arazi veya arsalar 314. maddede sözkonusu edilen arazi ve arsalar gibi mütalaa edilemezler. Bu itibarla 316. maddedeki amortismana tabi maden maliyetine katılmamaları gerekir.
Arazi veya arsaların işletme süresi sonunda bir kısım madenlerde daha az bir kısmında daha çok kıymet kaybına uğramaları mümkün olmakla beraber uzunca bir dönemi kapsayan işletme süresi meydana gelecek değer azalmalarını takdir etmek pratikte güçlükler arzedeceği gözönünde tutularak arazi maliyetinin, cevher ve araziye ait kısmı ya da işletme süresi sonunda kalacak değeri diye bir ayırım yapılmaksızın tümünün amortismana tabi tutulması uygun olur.
Esasen işletme süresi içinde arzı veya arsaların tüm maliyetinin amortismana tabi tutulması sebebiyle meydana gelecek vergi kaybı işletme süresi sonunda bu değerlerin satılması sonucunda amortismanlardan dolayı meydana gelecek kazanç farkının vergilendirilmesiyle telafi edilecektir.”
IV- Amortisman Oranının veya Tutarının Tespiti
Madenlerde amortisman oranı maliyet bedeli esasına göre saptanır.
İstanbul Defterdarlığı Usul Gelir Müdürlüğü’nün 12.09.2002–7404/ B.07.4.DEF.0.34.20./ VUK–316–8166 sayılı yazısında madenlerde uygulanacak amortisman nispetinin hesaplanması hususuna açıklık getirilmiştir. Buna göre;
213 sayılı Vergi Usul Kanununun Madenlerde amortisman başlıklı 316.maddesine göre; madenlerde uygulanacak amortisman nispetinin aşağıda gösterilen formülle hesaplanması gerekmektedir.
Madenlerde Uygulanacak Amortisman Nispeti:
İmtiyaz veya Maliyet Bedeli
= --------------------------------------------------------- x YILLIK İSTİHSAL
Görünür veya Muhtemel Rezerv
“Maddede değinilen “imtiyaz bedeli” tabiri, imtiyazın alınabilmesi için tanzimi icap eden topografik haritaların yapılması, maden sahasına gönderilen maden mühendisi veya fen memurlarının yol masrafları ve yevmiyeleri gibi masraflarla imtiyaz harcı ve damga resmi gibi harç ve resimleri, “maliyet bedeli” tabiri ise, maden imtiyazının, imtiyaz sahibi tarafından iktisap edilmesi için yapılan bütün giderlerin toplamını ifade etmektedir. Maden istihsali için satın alınan arsa ve arazilerin satın alma bedelinin, maliyet bedeli içinde mütalaa edilmesi zorunlu bulunmaktadır.
Bu itibarla, rezerv miktarının Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanlığı’na tespit ettirilerek belgelendirilmesi halinde, yukarıda belirtilen formülü uygulamak suretiyle amortisman ayrılması mümkün bulunmaktadır. Görünür ve muhtemel rezervin bilinmemesi halinde ise amortisman ayrılması mümkün değildir.”
Maliyet bedeli esası yöntemine göre, maliyet bedeli ile çıkarılması muhtemel rezerv arasında oransal bir ilişki veya birim maliyet hesaplanır.
Örneğin, arama ve hazırlık giderleri için 200.000 YTL gider yazılan bir maden ocağındaki muhtemel çıkarılabilecek rezervin 40.000 ton olduğu tespit edilsin. Buna göre 1 ton maden cevheri için yapılan sabit gider 5,00 YTL’dir. Her yıl sonunda çıkarılan maden cevheri miktarı ile 5,00 YTL çarpılarak o yıl için ayrılacak amortisman hesaplanır.
Tahmin edilen maden miktarından daha fazla maden çıkarılması halinde başlangıçta tespit edilen imtiyaz veya maliyet bedelinden daha fazla amortisman ayrılamaz.
Tahmin edilenin altında cevher çıkarılmış ise bu defa kalan kısım en son yıl zarar yazılarak kapatılır.
333, 339 ve 365 sıra no.lu VUK Genel Tebliği ile madencilik sektörü ayrı olarak ele alınmıştır. Tebliğde Madencilik sektörü 8 no.lu bölümde belirtilmiş olup ilgili oranlar aşağıdaki şekildedir.
|
8
|
|
|
|
Madencilik: Metalik ve metalik olmayan minerallerin maden olarak çıkarılmasında, öğütülmesinde, kullanılmasında ve bu tip materyallerin diğer şekillerde özel olarak hazırlanmasında kullanılan iktisadi kıymetler
|
10
|
%10,00
|
|
|
8.1.
|
|
|
İzabe potaları
|
2
|
%50,00
|
|
|
8.2.
|
|
|
Madeni emniyet şapkaları (Baretler)
|
3
|
%33,33
|
|
|
8.3.
|
|
|
Linyit ve maden ocaklarının yeraltı imalatında kullanılan, ihraç havalandırma, su ihraç tesisleri ve elektrik nakliye, ocak emniyet ve tahlisiye teçhizatı, nakliye, kazı, delme, yükleme, yıkama ve zenginleştirme tesisatı ile ocak aydınlatmasında kullanılan iktisadi kıymetler ve malzemeler
|
10
|
%10,00
|
Maden ve taş ocaklarında maliyet ve imtiyaz bedelleri dışında yer alan mevcut gayrimenkuller, alet, edevat ve sair demirbaşlar genel usuller dairesinde amortismana konu edilmelidir. Dolayısıyla madencilik sektöründe ismen belirtilmeyen iktisadi kıymetler diğer bölümlerde belirlenen faydalı ömürleri üzerinden amortismana tabi tutulacaklardır.
V- Madenlerle İlgili Giderlerin Kaydı
Tekdüzen Muhasebe Hesap Planında, madenin işletilmesine geçilmeden önceki yapılan arama giderlerinin 271 - Arama Giderleri hesabında izleneceği belirtilmiştir. Arama faaliyetinin sonucunda üretilebilir cevher rezervi bulunamamış ise yapılan giderler bu durumun anlaşıldığı dönemde zarar hesaplarına alınır.
Arama giderleri dışında madenin işletilmesi için gerekli olan galerilerin, yolların açılması, kuyuların ve havalandırma bacalarının açılması gibi işletmeye yönelik giderler ise 272 - Hazırlık ve Geliştirme Giderleri hesabında izlenir.
Arama, hazırlık ve geliştirme giderlerinin itfa süresinin, tükenmeye tabi varlıkların üretim yoğunluğu ve süresine bağlı olduğu belirtilmiştir. Bu sebeple madenlerde amortismanın konusu “özel tükenmeye tabi varlık” olarak nitelendirilmektedir.
VI- Sonuç
Madenlerde amortisman oranının tespiti için mükellefin Maliye Bakanlığı’na müracaat etmesi gerekmektedir. Bu müracaat ile Maliye Bakanlığı ve Sanayi ve Ticaret Bakanlığı’nca oluşturulacak komisyon her maden veya taş ocağı için rezerv durumunu ve işletme imkanlarını dikkate alarak bir oran belirlemektedir.
Maliyet bedeli esasına göre tespit edilen maliyetler tespit edilen oran üzerinden amortismana tabi tutulmaktadır.
Ancak maden ve taş ocaklarında maliyet ve imtiyaz bedelleri dışında yer alan mevcut gayrimenkuller, alet, edevat ve sair demirbaşlar 333, 339 ve 365 sıra no.lu VUK Genel Tebliğleri’nde belirtilen hadler dahilinde amortismana konu edilmektedir.