Ülkemizde, son yıllarda mükelleflerce, sahte belge düzenleme ve kullanma fiilleri giderek yaygınlaşmaktadır. Mükelleflerin bu yola başvurmalarının iktisadi ve sosyal birçok sebebi vardır. Ancak biz, konuyu vergi hukuku açısından inceleyeceğiz.

Hukukta, suç; “kanunun cezalandırdığı fiiller”, ceza ise; “kanunun suç saydığı eylemler için öngörülen yaptırımlar” olarak tanımlanmaktadır. Vergi suçu ise, “vergi ödevlerinin yerine getirilmemesi sonucunu içeren ve kanunların cezalandırdığı fiillere verilen isimlerdir.” [1]

 

Sahte belge düzenleme ve kullanma fiilleri vergi hukuku açısından suç sayılıp, bu fiiller için çeşitli yaptırımlar öngörülmüştür. Bilindiği üzere sahte belge veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemenin veya kullanmanın kaçakçılık suçu olduğu, 213 sayılı vergi usul kanununun 359.[2] maddesinde belirtilmiştir. Yine aynı maddede bu suçları işleyenlerin ne şekilde cezalandırılacağı açıklanmıştır. Bunun yanında sahte belge kullanma suçuna muhatap olan kişilerin, karşı karşıya kaldıkları cezadan kurtulmak veya ceza tutarını azaltmak için başvurabilecekleri hukuki yolların da neler olduğu çalışmamızda açıklanmaya çalışılacaktır.

Kaçakçılık suçları ve cezaları 213 sayılı VUK’un 359’uncu maddesinde a) ve b) şeklinde iki fıkra halinde sayılmıştır. Yasa maddesinde belirtildiği üzere kaçakçılık suçlarına öngörülen ceza hapis cezasıdır. 359. maddenin a fıkrasında b fıkrasına göre daha hafif suçlar açıklanmış ve burada öngörülen hapis cezasının para cezasına çevrilmesine de imkan tanınmıştır.

359. maddenin a fıkrasında belirtilen suçlar şunlardır;

- Defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hilesi yapmak,

-Gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açmak,

-Vergi matrahının azalmasına neden olacak şekilde, yasal defterlere kaydı gereken işlemleri, başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydetmek,

-Yasal defterleri ve diğer belgeleri tahrif etmek,

-Yasal defter ve belgeleri vergi incelemesine yetkili olanlara ibraz etmemek,

-Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanmak,

Yasa maddesinde; muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge, “gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belgedir” şeklinde açıklanmıştır. Örnek vermek gerekirse 100,00.-YTL tutarında alış yapılıp, 10,00.-YTL tutarında belge almak yada 100kg mal alıp 10kg almış gibi belge almak muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanmak olarak değerlendirilmesi gerekir.

Yukarıda saydığımız suçları işleyen müklelleflere en az 6 ay en fazla da 3 yıl hapis cezası öngörülmüştür. Ancak buradaki hapis cezasının para cezasına çevrilmesi mümkündür. Hükmolunan hapis cezasının para cezasına çevrilmesinde, hapis cezasının her bir günü için, sanayi sektöründe çalışan 16 yaşından büyük işçiler için hüküm tarihinde yürürlükte bulunan asgari ücretin bir aylık brüt tutarının yarısı esas alınır ve hükmolunan bu para cezası ertelenemez. 2006 yılı itibariyle 16 yaşından büyükler için asgari ücret brüt olarak 531,00.-YTL’dir. Yasa hükmüne göre 6 ay hapis cezası alan bir kimsenin -cezasının para cezasına çevrildiğini düşünürsek ve her ayın da 30 gün olduğunu farz edersek- [(6*30gün)=180gün*(531/2)]=47.790,00.-YTL tutarında para cezası ödemesi gerekmektedir.

Makalemizin konusunu oluşturan sahte belge düzenleyen ve kullananların yer aldığı b fıkrası da iki bent halinde yer almış olup, ilgili fıkrada belirtilen suçlar şunlardır;

- Defter, kayıt ve belgeleri yok etmek. Yok etme ya defterleri yakarak yada kaybetmek şeklinde olabilir. (Ancak defter ve belgeler bir doğal afet sonucu yanar yada kaybolursa veya çalınırsa yetkili makamların tespitleri ile beraber ilgili vergi dairelerine bilgi verilmesi mükellefleri sorumluluktan kurtaracaktır.)

- Defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koymak,

-Maliye bakanlığı ile anlaşması olmadığı halde belge basmak,

-Maliye Bakanlığı ile anlaşması olsa bile sahte olarak basmak,

- Belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenlemek,

-Sahte olarak basılan yada düzenlenen belegeleri kullanmak,

Yasa maddesinde; sahte belge, “gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgedir”, şeklinde tanımlanmıştır. Örnek vermek gerekirse; gerçekte mal satılmayan kimseye hatır için düzenlenerek verilen fatura, sahte belgedir. Öte yandan faturaların 1. ve 2. nüshalarının farklı olarak düzenlenmesi de bu belgelerin sahte olduğunu göstermektedir.[3]

Yukarıda saydığımız suçları işleyen mükelleflere en az 18 ay en fazla da 3 yıl hapis cezası öngörülmüştür.

Yasa maddesinin a fıkrası irdelendiğinde, muhasebe hilesi yapanlarla, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyen ve kullananların cezalarının en az altı ay, maksimum üç yıl hapis cezası olduğu görülmektedir. Ancak bahsi geçen hapis cezalarının para cezasına çevrilebileceği de belirtilmiştir.

 Yasa maddesinin b fıkrası irdelendiğinde ise; Sahte belge düzenleyen ve kullananlar ile anlaşması olmadan basanlar(matbaalar), anlaşması olduğu halde sahte olarak basanlar (matbaalar) veya bu belgeleri kullananların[4] muhatap olacakları ceza ise en az 18 ay en çok 3 yıl olmaktadır. Ancak burada bahsi geçen hapis cezalarının a fıkrasında olduğu gibi para cezasına çevrilmesi mümkün olmamaktadır. Görüldüğü üzere kanun koyucu, sahte belgeye, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeye nispetle daha ağır ceza öngörmüştür.

Yasa koyucu kaçakçılık suçlarını ve cezalarını düzenlerken sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanan mükellefler açısından bilerek kullanma yada bilmeyerek kullanma ayrımı yapmamış, herkese aynı cezayı öngörmüştür.

 

Ancak bu durum uygulamada bir çok sorunu beraberinde getirdiğinden dolayılıdır ki; maliye bakanlığı yayımlamış olduğu tebliğ ile yasa maddesinde olmayan bilerek kullanma ve bilmeyerek kullanma fiillerini ayrı ayrı düzenlemiş ve farklı cezalar öngörmüştür. Kanaatimizce bu düzenleme yasa maddesinin değiştirilmesi ile olmalıydı. Çünkü yasa maddesinde bakanlığa bu konuda düzenleme yetkisi verilmemiştir. Ancak yapılan düzenleme mükelleflerin lehine olduğundan dolayı kimse dava konusu yapmamakta, dolayısıyla sorun da olmamaktadır. 

 

Bahsi geçen 306 sıra numaralı VUK genel tebliğinin konumuzu ilgilendiren bölümü aşağıya alınmıştır.

306 sayılı VUK tebliği çerçevesinde vergi inceleme elemanlarına büyük sorumluluk düşmektedir. Çünkü, 306 sayılı VUK tebliğiyle inceleme elemanlarının; vergi incelemelerinde sahte belge veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandığı somut olarak maddi delillerle, tespit edilen mükellefler hakkında suç duyurusunda bulunacaklardır. [5]

Mevzuattan da anlaşıldığı üzere sahte fatura kullanımının nasıl bir suç sayılacağı, mükellefin kastına[6] göre değişmektedir. Mükellefin kastı, yapılacak incelemeler[7] ile belirlenip, fiilin hangi suç kapsamında olduğuna karar verilmesi gerekecektir. 

 

Bir belgenin sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olup-olmadığının tespiti, her şeyden önce düzenleyici nezdinde yapılacak vergi incelemesi ile anlaşılacaktır. Bu sebeple konumuzu ilgilendiren sahte belge kullanıcılarının tespiti de, düzenleyiciler hakkında raporlar tanzim edildiği kabul edilerek ortaya konulmaktadır.

 

Vergi Usul Kanununun 135. maddesinde sayılan vergi inceleme yetkisine haiz denetim elemanları tarafından, sahte belge kullanıcıları nezdinde yapılan vergi incelemelerinde, VUK’un 359. maddesi ve 306 seri numaralı VUK genel tebliğindeki açıklamalar çerçevesinde mükellefin sahte belgeleri bilerek mi yoksa bilmeyerek mi kullandığına karar verebilmek için, mükellefin faaliyette bulunduğu sektörün özelliğine göre, randıman ve kaydi envanter gibi inceleme tekniklerine başvurmaktadırlar.

 

Yapılan inceleme neticesinde; eğer mükellefin bilerek kullandığı kanaati oluşursa, bu durumda da iki sonuç ortaya çıkmaktadır. Ya mükellef gerçekte emtiayı belgesiz olarak herhangi bir mükelleften almış ve sahte belgelerle belgelendirmiş, yada sahte belgeleri sadece giderlerini şişirmek suretiyle vergi matrahını azaltmak amacıyla kullanmıştır.

 

Yapılan inceleme sonucunda, mükellefin mal hareketlerinin doğruluğu tespit edilirse, yani emtia dengesinde tutarsızlık yoksa, mükellefin gerçekte sahte belgelerde belirtilen malı belgesiz olarak aldığı, ancak sahte belgelerle belgelendirdiği ortaya çıkacaktır ki; bu durumda sahte belgelerde belirtilen emtianın maliyetini kabul etmek gerekecek ve gelir/kurumlar vergisi kanunu açısından gider veya maliyet olarak kabul edilmesinde sakınca olmayacaktır. Bu durumda belgesiz alış sözkonusu olduğundan mükellefe özel usulsüzlük cezası kesmek gerekecektir. Öte yandan vergi ziyaı da sözkonusu olmayacaktır.

 

Yapılan inceleme sonucunda, mükellefin mal hareketlerinin doğruluğu tespit edilemezse, yani emtia dengesinde tutarsızlık ortaya çıkarsa, mükellefin sahte belgelerde belirtilen malı sadece giderlerini şişirerek daha düşük kazanç beyan etmek için kullandığı sonucu ortaya çıkacaktır ki; bu durumda sahte belgelerde belirtilen emtiayı gider yada  maliyet unsuru olarak kabul etmek mümkün olmayacaktır. Bu durumda sahte belgelerde belirtilen emtia maliyetlerinin mükellefin giderlerinden çıkarılması gerekecektir. Eğer mükellef daha önce matrah beyan etmişse sahte faturalarda belirtilen emtia tutarı kadar matrah farkı doğacaktır. Doğacak olan matrah farkı VUK’un 30/4. maddesine göre re’sen takdir edilmesi gerekecektir. Re’sen takdir sonucu tarhiyatı gerektiren bir vergi doğarsa bu vergiler için VUK’un 341. ve 344. maddesinin 3. fıkrası gereği 3 kat vergi ziyaı cezası kesilmesi gerekecektir. Aynı zamanda cumhuriyet savcılığına suç duyurusunda bulunulması da gerekmektedir.

 

 

Eğer yapılan inceleme neticesinde; mükellefin sahte belgeleri 306 seri numaralı genel tebliğdeki hükümler çerçevesinde bilmeyerek kullandığına karar verirlerse ve emtia dengesi de tutarlılık arz ederse, bu durumda sahte belgelerdeki emtianın gerçekte alındığı ortaya çıkmaktadır. Bu durumda mükellefin sahte faturalarla aldığı belirtilen emtianın maliyetini kabul etmek gerekecektir. Başkaca bir eksiklik olmadığı müddetçe matrah farkı doğmayacaktır. Eğer matrah farkı doğsa bile yukarıda 306 seri numaralı VUK genel tebliğinde açıklandığı üzere tarh edilecek vergiler için VUK’un 344. maddesinin 3. fıkrasına göre 3 kat değil, 2. fıkrasına göre 1 kat vergi ziyaı cezasının kesilmesi gerekmektedir. Yine 306 nolu tebliğde açıklandığı üzere sahte belgeyi bilmeyerek kullandığına karar verilen mükellef için Cumhuriyet savcılığına suç duyurusunda da bulunulmayacaktır.

 

Gerçek bir ticari faaliyete dayanmaksızın sahte olarak düzenlenen ve mükellefler tarafından kayıtlara intikal ettirilerek dönem kazancının tespitinde gider yada maliyet olarak dikkate alınan ve ilgili dönemlerde KDV’leri indirim konusu yapılan faturaların KDV’lerinin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.

Zira; 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29/1. maddesine göre; mükellefler, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler nedeniyle düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilirler. Ancak, aynı kanunun ‘Vergi İndirimi’ başlıklı 29. maddesinin 3 numaralı bendi ile  ‘İndirimin Belgelendirilmesi’ başlıklı 34. maddesinin 1 numaralı bendi aşağıdaki gibidir.

         

“Madde 29/3–İndirim hakkı vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla, ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabilir.”

         

Her iki madde metninin tetkikinden anlaşılacağı üzere, mal ve hizmet alışları nedeniyle yüklenilen katma değer vergilerinin indirim konusu yapılabilmesi için, yüklenilen vergilerin fatura veya benzeri vesikalarla belgelendirilmesi ve bu belgelerin kanuni defterlere aynı yıl içinde kaydedilmesi gerekir. Yasada katma değer vergisinde indirimden amaçlanan gaye, mükellef tarafından gerçekte alınan mal ve hizmet karşılığında ilgili kişiye ödenen KDV’nin indirim konusu yapılmasıdır. Yoksa gerçekte ödenmeyen bir KDV’nin indirim konusu yapılması kanunen mümkün olmadığı gibi yasanın amacına da ters düşmektedir.

 

Yukarıda belirtilen yasa hükmünden  de anlaşılacağı üzere, gerçek bir mal hareketine veya hizmet ifasına dayanmayan belgeler üzerinde gösterilen KDV indirimlerinin kabul edilemeyeceği, kanunun lafzından ve ruhundan anlaşılmaktadır. Konu ile ilgili olarak Danıştay 9. dairesinin 20.12.1995 tarih ve 1995/3552 sayılı kararlarında da ‘Gerçek bir mal alışı karşılığında düzenlenmediği anlaşılan faturaya dayanılarak beyan edilen KDV’nin indirim konusunun mümkün olmadığı’ hükmedilmiştir.

Tarhiyat öncesi uzlaşma müessesesi 213 sayılı vergi usul kanununun ek 11. maddesinde düzenlenmiş olup yasa maddesi; ‘Maliye Bakanlığı, vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergilerle kesilecek cezalarda (344 üncü maddenin üçüncü fıkrası uyarınca vergi ziyaı cezası kesilecek tarhiyata ilişkin vergi ve ceza hariç) tarhiyat öncesi uzlaşma yapılmasına izin verebilir.

Tarhiyat öncesi uzlaşmaya ilişkin esas ve usuller Yönetmelikte belirtilir.’şeklindedir.

 

Öte yandan bakanlık yasanın kendisine verdiği yetkiye dayanarak 03.02.1999 tarihli ve 23600 nolu Resmi Gazete’de Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğini yayınlamıştır. Daha sonrada Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğinde değişiklik yaparak 24.08.1999 ve 23796 nolu Resmi Gazete’de yayınlamıştır.

 

Yönetmeliğin 2. maddesinde Tarhiyat Öncesi Uzlaşma’nın kapsamına, 4’üncü maddesinin m) bendinde de cezanın tanımına yer verilmiş olup, maddeler aşağıda belirtildiği gibidir.

 

Madde 2-‘Bu Yönetmeliğin kapsamına vergi incelemelerine dayanılarak salınacak ve Bakanlık Vergi Dairelerinin tarha yetkili olduğu bütün vergi, resim ve harçlar ile bunlara ilişkin olarak kesilecek vergi ziyaı cezası, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları (Kanunun 344 üncü maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca vergi ziyaı cezası kesilen tarhiyata ilişkin vergi ve ceza hariç) girer.’

 

Madde 4-m)‘Ceza : Kanunun 344 üncü maddesinin üçüncü fıkrasına göre kesilenler dışında kalan vergi ziyaı cezasını, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezasını,"

 

Tarhiyat öncesi uzlaşmayı düzenleyen VUK’un ek-11. maddesi ile maddenin uygulanmasına yön vermek üzere çıkarılan Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği birlikte değerlendirildiğinde, Uzlaşmanın Kapsamına, her türlü vergi ve cezanın girdiği, ancak (bilerek) sahte fatura kullanıcıları veya düzenleyicileri için kesilen vergi ziyaı cezalarının kapsam dışında olduğu anlaşılmaktadır.

 

Yapılan açıklamalar ışığında, sahte belge kullanan ve denetim elemanlarınca vergi incelemesine tabi tutularak bir takım vergi ve cezaya muhatap olan mükelleflerin durumu ne olacaktır?. Yani bu mükellefler Tarhiyat öncesi uzlaşma hükümlerinden faydalanabilecek mi dir?

Makalemizin III. Bölümünde açıklandığı üzere; denetim elemanları sahte belge kullanıcıları nezdinde yapmış oldukları inceleme neticesinde; 306 seri numaralı VUK genel tebliği uyarınca kimi mükelleflerin sahte belgeleri bilerek kullandıklarına, kimi mükelleflerin de sahte belgeleri bilmeyerek kullandıklarına karar vermektedirler. Makalemizin III/1-A-a bölümünde açıklandığı üzere, kimi mükellefler sahte belgelerde belirtilen emtiayı gerçekte aldıkları halde, yani belgesiz olarak herhangi bir yerden alarak, sahte belgelerle belgelendirme yoluna gitmektedirler. Bu durumdaki mükelleflere belgesiz mal alışı yaptıkları için Özel Usulsüzlük cezası önerilmektedir. İşte bu özel usulsüzlük cezası kimi uygulamacılara göre, tarhiyat öncesi uzlaşmayı düzenleyen VUK’un ek-11. maddesinde belirtilen, 344 üncü maddenin üçüncü fıkrası uyarınca vergi ziyaı cezası kesilecek tarhiyata ilişkin vergi ve ceza hariç’ hükmü uyarınca uzlaşma kapsamına girmeyeceği yönündedir.

 

 Ancak bizim kanaatimize göre, mükellef sahte belge kullanıcısı da olsa, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları için tarhiyat öncesi uzlaşma hükümlerinden yararlanmasına engel bir durum yoktur. Çünkü yasa maddesinde ve Tarhiyat Öncesi Uzlaşma yönetmeliğinin 4/m maddesinde açıkça belirtildiği üzere, VUK’un 344. maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca vergi ziyaı cezası kesilecek tarhiyata ilişkin vergi ve cezalar Tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamına girmemektedir. Oysa Usulsüzlük ve Özel Usulsüzlük Cezaları VUK’un 344. maddesine göre değil, VUK’un 352. ve 353. maddelerine göre kesilmektedir. Dolayısıyla sahte belge kullanan mükellefler muhatap oldukları Usulsüzlük ve Özel Usulsüzlük Cezaları için tarhiyat öncesi Uzlaşma talep edebileceklerdir.

 

Öte yandan, mükellefin sahte belgeleri bilmeyerek kullandığına karar verilmişse ve Vergi ziyaı cezası VUK’un 344. maddesinin 2. fıkrasına göre kesilmesi gerekmekte olup, bu cezaların da 306 seri numaralı VUK genel tebliğinde açıklandığı üzere uzlaşma kapsamında olduğu da tabiidir.

 

Tarhiyat sonrası uzlaşma müessesesi vergi usul kanununun ek-1.maddesinde düzenlenmiş olup, yasa maddesi aşağıda belirtildiği gibidir.

Maliye bakanlığı da yasanın kendisine verdiği yetkiye dayanarak 03.02.1999 tarihli ve 23600 seri numaralı resmi gazetede tarhiyat sonrası uzlaşma yönetmeliğini yayınlamıştır. Daha sonrada Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğinde değişiklik yaparak 24.08.1999 ve 23796 nolu Resmi Gazete’de yayınlamıştır.

 

Yönetmeliğin 2. maddesinde Tarhiyat sonrası Uzlaşma’nın kapsamına, 4’üncü maddesinin i) bendinde de cezanın tanımına yer verilmiş olup, maddeler aşağıda belirtildiği gibidir.

Tarhiyat sonrası uzlaşmayı düzenleyen VUK’un ek-1. maddesi ile maddenin uygulanmasına yön vermek üzere çıkarılan Tarhiyat Sonrası Uzlaşma Yönetmeliği birlikte değerlendirildiğinde, uzlaşmanın kapsamına, her türlü vergi ve cezanın girdiği, ancak sahte fatura kullanıcıları veya düzenleyicileri için VUK’un 344. maddesinin üçüncü fıkrasına göre vergi ziyaı cezası kesilecek tarhiyata ilişkin vergi ve cezalar ile usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının kapsam dışında olduğu anlaşılmaktadır.

Netice olarak uzlaşma müessesesinden yararlanma açısından, sahte fatura kullanımı ile ilgili, şu sonuçlar ortaya çıkmaktadır;

-          VUK’un 344. maddesinin üçüncü fıkrasına göre vergi ziyaı cezası kesilecek tarhiyata ilişkin vergi ve cezalar, tarhiyat öncesi ve tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamına girmemektedir.

-          Usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarını gerektiren durumlar, mükellef ister sahte belge kullansın, isterse sahte belge kullanmasın tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamına girmediği, fakat tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamına girdiği anlaşılmaktadır.

 

Vergi uyuşmazlıkları birinci derecede, ilk derece mahkemesi olarak Danıştay’da ve vergi mahkemelerinde, ikinci derecede ise ya itiraz yoluyla Bölge idare mahkemesinde veya temyiz yoluyla Danıştay’da çözümlenmektedir.

 

Mükellefler her ne sebeple olursa olsun, adlarına tarh olunan her türlü vergi ile kesilen cezalar için vergi mahkemesinde 30 gün içerisinde dava açma hakkına sahiptirler. Dolayısıyla idare tarafından sahte fatura kullandığı tespit edilip usulsüzlük veya vergi ziyaı cezasına muhatap olan kişinin de dava açama hakkının varlığını ifade etmek gerekir.  Bununla birlikte, mükellefler tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunduğu halde uzlaşma vaki olmaz ise yine 30 gün içerisinde dava açma hakkına sahiptir. Ancak tarhiyat sonrası uzlaşma talebinde bulunur ve uzlaşma vaki olmaz ise bu durumda dava açma süresi, uzlaşmanın vaki olmadığını içeren tutanağın mükellefe tebliğ tarihinden itibaren 15 gündür.

 

 

 

Yapılan incelemeler sonucunda mükelleflerin sahte belgeleri bilerek, sadece giderlerini şişirmek amacıyla kullandıkları tespit edilmişse, yani vergi ziyaına sebebiyet vermişlerse kendilerine VUK’un 341. ve 344. maddesinin 3. fıkrasına göre 3 kat vergi ziyaı cezası kesilir. Eğer yapılan incelemeler sonucunda mükelleflerin sahte belgeleri bilmeyerek kullandıkları tespit edilmişse ve vergi ziyaına da sebebiyet verilmişse bu durumda vergi ziyaı cezası VUK’un 341. ve 344. maddesinin 2. fıkrasına göre 1 kat kesilmesi gerekmektedir. Eğer yapılan inceleme sonucunda mükellefin sahte belgeleri ister bilerek kullandığı ister bilmeyerek kullandığı tespit edilsin, vergi ziyaı oluşmamışsa vergi ziyaı cezası kesilmesi gerekmemektedir. Bununla birlikte sahte belge kullanma fiili VUK’un 359. maddesinde kaçakçılık suçu olarak tarif edilmiş olup, yine 359. maddede belirtildiği üzere 18 aydan 3 yıla kadar hapis cezası öngörülmektedir.

 

Sahte belge kullanan mükelleflerin, VUK’un 352. maddesinde belirtilen fiilleri işledikleri tespit edilmesi durumunda Usulsüzlük cezaları, 353. maddesinde belirtilen fiilleri işledikleri tespit edilmesi durumunda ise Özel Usulsüzlük cezalarının kesilmesi gerekmektedir. Yukarıdaki bölümlerde de açıklandığı üzere; ister sahte belge kullanıcısı olsun, isterse sahte belge kullanıcısı olmasın bütün mükellefler usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları için sadece tarhiyat öncesi uzlaşma talep edebilirken, tarhiyat sonrası uzlaşma talep edememektedirler.

 

Makalemizin yukarıdaki bölümlerinde açıklandığı üzere; VUK’un 359. maddesine göre sahte belge kullanma fiili nedeniyle mükelleflere 18 aydan 3 yıla kadar hürriyeti bağlayıcı ceza öngörülmektedir. Hürriyeti bağlayıcı ceza sadece sahte belge kullananlara değil, aynı zamanda sahte belge düzenleyen mükellefler için de geçerli olup, hiçbir şekilde para cezasına çevrilmemektedir.

 

 

Sahte belge kullanmanın neticelerini irdelediğimiz makalemizde şu sonuçlar ortaya çıkmaktadır;

 

-Sahte belge kullanmak VUK’un 359. maddesinde kaçakçılık suçu olarak tanımlanmıştır.

 

-Sahte belge kullanan mükellefler eğer sahte belgeleri bilerek kullanmışlarsa ve emtiayı da gerçekte almışlarsa Özel usulsüzlük cezasına maruz kalacaklardır. Ayrıca, vergi ziyaı oluşmasa da haklarında denetim elemanlarınca savcılığa suç duyurusunda da bulunulması gerekmektedir.

 

-Sahte belge kullanan mükellefler eğer sahte belgeleri bilerek kullanmışlarsa ve emtiayı da gerçekte almamışlarsa hem hapis cezasına maruz kalacaklar hem de vergi ziyaı cezasına maruz kalacaklardır. Ancak buradaki vergi ziyaı cezası 3 kat olarak uygulanacaktır.

 

-Sahte belge kullanan mükellefler eğer sahte belgeleri bilmeyerek kullanmışlarsa ve emtiayı da gerçekte almışlarsa haklarında cumhuriyet savcılığına suç duyurusunda bulunulmayacağı gibi, vergi ziyaı oluşması durumunda vergi ziyaı cezası üç kat değil, bir kat olarak uygulanacaktır.

 

-Sahte belgeyi mükellefler ister bilerek kullansınlar, isterse bilmeyerek kullansınlar, sahte belgelerdeki KDV’leri indirim konusu yapmaları mümkün olmamaktadır.

 

-Sahte belge kullanan mükellefler, 344. maddenin 3. fıkrası uyarınca vergi ziyaı cezası kesilecek tarhiyata ilişkin vergi ve ceza hariç, diğer tarhiyat ve cezalar için uzlaşma talep edebileceklerdir. Yani usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları ile 344. maddenin 2. fıkrası uyarınca vergi ziyaı cezası kesilecek tarhiyata ilişkin vergi ve ceza için her ne kadar kimi uygulamacılara göre uzlaşma hakkının olmadığı savunulsa da bize göre tarhiyat öncesi uzlaşma hakları vardır.

 

---