|
HAZİNE BONOSU ALIM SATIM KAZANÇLARINDAN GELİR VERGİSİ KANUNUNUN 94.
MADDESİNİN 8.BENDİ UYARINCA YAPILMASI GEREKEN KESİNTİ ORANININ
31.12.1992 GÜNÜNDE YAYIMLANAN BAKANLAR KURULU KARARI İLE 12.2.1992 GÜ-
NÜNDEN GEÇERLİ OLARAK YÜZDE ONBEŞE YÜKSELTİLMESİNİN HUKUKA UYGUN DÜŞ-
MEDİĞİ HK.
31.12.1992 günlü ve 21452 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 17.11.1992
gün ve 92/3802 sayılı kararnamenin eki kararın; hazine bonosu faizleri
ile alım-satım kazançları üzerinden yapılacak tevkifat oranının % 15
olmasını öngören 1.maddesinin 8 numaralı bendinin (J/ii) alt bendi ile
15 numaralı bendinin (a) alt bendi ve bu iki bendi 12 Şubat 1992 gü-
nünden itibaren ihraç edilen hazine bonosu alım-satım kazançları ile
faizleri hakkında da uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe gir-
mesini öngören II.maddesinin 2 numaralı bendinin iptali dileğiyle
açılan dava Danıştay Dördüncü Dairesince incelenmiştir.
Danıştay Dördüncü Dairesi 12.5.1994 günlü ve 1994/3070 sayılı kararın-
da; hazine bonosu faizinin Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 39.madde-
sine göre ticari kazançtan indirilmekte olduğu, alım-satım kazançları-
nın ise Kurumlar Vergisi Kanununun 8.maddesinin 17 numaralı bendi uya-
rınca kurumlar vergisinden müstesna tutulduğu, ancak, kurumlar vergisi
matrahının tespitinde indirim konusu yapılan hazine bonosu faizleri
üzerinden Gelir VErgisi Kanununun 94.maddesinin 15 numaralı bendi uya-
rınca ve kurumlar vergisinden müstesna tutulan hazine bonosu alım-sa-
tım kazançları üzerinden ise anılan maddenin 8 numaralı bendi uyarınca
gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiği, Gelir Vergisi Kanununun
94.maddesinde Bakanlar Kurulunun; bu maddede yer alan tevkifat nisbe-
tini her bir bentte yer alan ödemeler için ayrı ayrı sıfıra indirmeye
veya bir katına kadar arttırmak suretiyle yeniden tespit etmeye yetki-
li loduğunun belirtildiği, Bakanlar Kurulunun bu yetkiye dayanarak yü-
rürlüğe koyduğu 30.12.1988 günlü ve 20035 sayılı Resmi Gazetede yayım-
lanın 88/13644 sayılı kararı ile hazine bonosu faizlerinden ve alım-
satım kazançlarından % 10 gelir vergisi tevkifatı yapılması öngörülmüş
iken, daha sonra 12.2.1992 gün ve 21140 sayılı Resmi Gazetede yayımla-
nan 92/2682 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile kararın yayımı tarihin-
den itibaren ihraç edilecek hazine bonosu faizleri üzerinden % 15 ver-
gi tevkifatı yapılmasının kabul edildiği, 3824 sayılı Yasayla Gelir
Vergisi Kanununun 94.maddesine eklenen fıkrada, Bakanlar Kuruluna ve-
rilen yetkinin kapsamının genişletildiği, bu yetki uyarınca 31.12.1992
günlü ve 21452 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan dava konusu Bakanlar
Kurulu kararı ile uygulamada aralarında bir farklılık bulunmayan her
iki gelir türü üzerindeki vergi yükünün eşit olması amacıyla bu hüküm-
lerin, 12.2.1992 gününden itibaren ihraç edilen hazine bonosu faizleri
ve alım-satım kazançlarına da uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürür-
lüğe girmesinin öngörüldüğü, Bakanlar Kurulunun Gelir Vergisi Kanunu-
nun 94.maddesinin verdiği yetkiye dayanarak tevkifat oranlarını yeni-
den belirlemesinde hukuka aykırı bir durum bulunmadığı, dava konusu
Bakanlar Kurulu Kararı ile hazine bonosu alım-satım kazançları ile
faizleri üzerinden yapılacak tevkifat oranının % 15 olarak tespit e-
dilmesi ve bu oranların 12.2.1992 gününden sonra ihraç edilen hazine
bonosu faizleri ile alım-satım kazançlarına da uygulamak üzere yayımı
tarihinde yürürlüğe girmesinde vergilendirme döneminin henüz kapanma-
mış olması karşısında ve kararnamenin yayım tarihi itibariyle, kaza-
nılmış hakların ihlal edildiği ve kararnamenin geçmişe yürütüldüğünden
söz etmenin mümkün olmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar vermiş-
tir.
Karar davacı kurum tarafından, hazine bonosu faizleri üzerinden % 15
tevkifat uygulaması 12.2.1992 günlü Resmi GAzetede yayımlanan 92/2682
sayılı Bakanlar Kurulu kararı ile getirilmiş olduğundan bu hususta ih-
tilaf bulunmadığını, ancak hazine bonosu alım satım kazançlarının
31.12.1992 gününde yayımlanan 92/3802 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı
ile 12.2.1992 tarihinden geçerli olmak üzere % 15 tevkifata tabi tu-
tulmasının hukukun yerleşmiş prensiplerinden geriye yürümezlik ilkesi-
ne aykırı bulunduğu, 31.12.1992 tarihinde yayımlanan 92/3802 sayılı
Karar ile hazine bonosu alım satım kazançlarına uygulanan tevkifat
nisbeti % 15'e çıkarılmış olduğundan Kararnamenin bu tarihten sonraki
işlemlere uygulanması gerektiği, 88/13644 sayılı kararın geriye doğru
yürürlükten kaldırılmasının hukuken kabul edilemeyeceği ileri sürüle-
rek kararın bozulması istenmiştir.
Hazine bonosu alım-satım kazançları ile faizleri üzerinden Gelir Ver-
gisi Kanununun 94.maddesi uyarınca yapılması gereken vergi kesintisi
oranını yüzde (15) olarak saptayan ve bu oranı, 12.2.1992 gününden
başlayarak ihraç edilmiş hazine bonolarına da uygulanmak üzere yürür-
lüğe koyan, 31.12.1992 günlü ve 21452 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan
92/3802 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına ek Kararın iptali istenerek a-
çılan davanın reddine ilişkin Danıştay Dördüncü Dairesinin K:1994/3070
sayılı kararı, davacı tarafından temyiz edilmiş; Kararnamenin, hazine
bonolarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar üzerinden yapıl-
masını öngördüğü kesinti oranının geçmişe yürütülerek yükseltilmesi
yönünden hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek bozulması istenmiştir.
Temyiz istemine konu yapılan Daire kararında dava; hazine bonosu faiz-
leri ile alım-satım kazançları arasında mahiyet farkı olmadığı, bu iki
gelir türüne farklı vergi oranı uygulanması için yeterli bir neden bu-
lunmadığı, her ne kadar yılın son gününde yapılmış olsa da davaya konu
düzenlemenin, hesap dönemi kapanmadan yürürlüğe konulduğu gözönüne
alındığında kazanılmış hakları ihlal ettiğinden ve geçmişe yürütüldü-
ğünden söz edilemeyeceği belirtilerek reddedilmiştir.
Menkul kıymetler, bu kıymetleri elinde bulundurulanlara sadece faiz
geliri değil, vadelerinden önce elden çıkarılmaları yoluyla da getiri
sağlamaktadır. Kuşkusuz menkul kıymeti elinde bulunduran, bu getiri-
lerden birini seçmek ve portföyünü yönetirken yapacağı seçim sırasında
piyasa koşulları ile likit gereksinmesini gözetmek durumundadır.
Hazine bonosu faizinin miktarı ile elde edileceği zaman, bononun ihraç
edildiği tarihte bilinmektedir. Oysa aynı bononun itfa süresinden önce
elden çıkarılabileceği değer ile bu işlemden elde edilebilecek kazancı
belirleyen, işlemin yapıldığı günün piyasa koşulları ile bono sahibi-
nin kişisel tercihi ve likit gereksinmesidir. Hazine bonosunu itfadan
önce elden çıkaranın, işlem tarihi itibarıyla itfa süresi sonuna değin
işleyecek faize eşit miktarda kazançtan vazgeçtiği her koşulda kabul
edilemez. Para piyasalarındaki devinime bağlı olarak hazine bonosunun
daha fazla ya da daha az miktarda faizden vazgeçilerek elden çıkarı-
labildiği bilinmektedir. Bu nedenle, hazine bonosunun elden çıkarıldı-
ğı tarihteki değerinin her zaman o tarihe değin işlemiş faizler ekle-
nerek saptanması ve bu fiyatla satışa sunulması söz konusu değildir.
Diğer yönden Gelir Vergisi Kanunu, Kurumlar Vergisi Kanunu, Gider Ver-
gileri Kanununun hazine bonolarının elden çıkarılmasından sağlanan ka-
zançlar ile bu bonoların faizlerine ilişkin muhtelif düzenlemelerinde
bu iki getiri türünün niteliklerindeki farklılık nedeniyle ayrı düzen-
lemeye tabi tutuldukları ve aralarındaki bu ayırımın düzenlemelere yan
sıdığı da bilinmektedir.
3824 sayılı Yasa ile Gelir VErgisi Kanununun 94.maddesi değiştirilmiş,
Bakanlar Kuruluna tanınan düzenleme yetkisi, maddenin 8.bendi kapsamı-
na giren kurumlar vergisinden muaf veya müstesna kazançların her biri
ile menkul kıymet gelirlerinde türlerine göre farklı oranlar saptama
yetkisi de verilerek genişletilmiştir.
Davaya konu edilen 92/3802 sayılı Kararname, bu yetkiye dayanılarak
yapılmış ve 31.12.1992 gününde Resmi Gazetede yayımlanmıştır. Bu dü-
zenlemede, 31.12.1992 gününe değin hazine bonosu alım-satım kazançları
üzerinden yüzde (10) düzeyinde yapılmakta olan vergi kesintisi oranı,
12.2.1992 gününden başlayarak ihraç edilenlere de uygulanmak üzere
yüzde (15)'e yükseltilmiştir.
Bakanlar Kuruluna vergi yasalarında tanınan düzenleme yetkisinin, geç-
mişe yürümezlik ilkesine uygun kullanılması, Hukuk Devleti ilkesinin
en doğal ve zorunlu gereği olduğu halde dava konusu kararda düzenleme
yetkisi, takvim yılının kapandığı gün kullanılmış, yaklaşık on ay önce
yapılmış ve hükümlerini yapıldıkları tarihte tamamlamış olan işlemleri
de etkileyecek ve ek yük getirecek biçimde yürürlüğe konulmuş olduğun-
dan, söz konusu düzenleme geçmişe yürümeyi içermektedir. Bu yüzden,
takvim yılı henüz kapanmadan ve beyanname verme zamanı gelmeden yapıl-
dığı neden gösterilerek, Kararnamede kazanılmış hakların ihlali ve
geçmişe yürüme bulunmadığı yolundaki Daire kararı, hukukun temel ilke-
sine uygun düşmemektedir.
Bu nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile Danıştay Dördüncü Dairesinin
12.5.1994 günlü ve 1994/3070 sayılı kararının bozulmasına yeniden ve-
rilecek kararda karşılanacağından yargılama giderlerine ilişkin hüküm
kurulmasına gerek bulunmadığına karar verildi.
(MT/ES)
|