T.C.

DANIŞTAY

VERGİ DAVA DAİRELERİ GENEL KURULU

o YENİDEN DEĞERLEME (Amortisman Uygulaması)

o AMORTİSMAN AYRIMI (Yeniden Değerleme)

Özet : Yeniden değerleme müessesesinin amortisman uygulaması yoluyla sağladığı vergi avatajından iş ortamlarının yararlanmasını engelleyici hükümler içerecek biçimde ancak yasa konusu olan bu işlemin idari bir işleme tesisi işlemin iptalini gerektirdiği hakkında.

İstemin Özeti: Maliye Bakanlığının, 14.12.1991 günlü ve 21081 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 214 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile "5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 1 inci maddesinin (E) bendi ve aynı Kanunun Mükerrer 6 ncı maddesinde sayılan iş ortaklıkları, belli bir işin birlikte yapılmasını taahhüt eden kuruluşlar olduklarından uzun süreli bir faaliyetleri olmaması nedeniyle yeniden değerleme yapamayacaklardır." şeklinde düzenleme yapılmıştır.

Bu Genel Tebliğin iş ortaklıklarının yeniden değerleme yapamayacaklarına ilişkin kısmının iptali istemiyle açılan davada, Danıştay Dördüncü Dairesi 22.6.1993 gün ve E:1992/668, K:1993/3172 sayılı Kararıyla; Vergi Usul Kanunu'nun Mükerrer 298 inci maddesinde Gelir ve Kurumlar Vergisi yükümlülerinin yeniden değerleme yapabilecekleri belirtilirken kollektif, adi komandit ve adi şirketlerin de yeniden değerleme yapabilecek kuruluşlar arasında sayıldığı, Mükerrer 298 inci maddenin son fıkrasında, yeniden değerlemeye ilişkin diğer hususları tespit etmek, Gelir ve Kurumlar Vergisi yükümlüleri için maddedeki esaslar dışına çıkan uygulamalar ile devir ve nevi değiştirmeleri önleyici düzenlemeler getirmek konusunda Maliye Bakanlığına yetki verildiği, Genel Tebliğle ise yeni bir düzenleme yapıldığı, anılan maddede Maliye Bakanlığına tanınan yetki, kanun yapma tekniği bakımından bir maddede bulunmasına gerek görülmeyen ve kanunda belirtilen esaslar dışına çıkan uygulamalar konusunda düzenleme yapmaya yönelik olup, Bakanlığa yeniden değerleme yapabilecek Gelir ve Kurumlar Vergisi yükümlülerinin kapsamını daraltma olanağının tanınmadığı, esasen Anayasa ile yasama organına verilmiş olan, kanunun kapsamını daraltma, genişletme konusundaki yetkinin, kanunla da olsa devredilemeyeceği, Kanunla iş ortaklıklarına tanınan yeniden değerleme olanağının ve bu yolla sağlanan vergi avantajının tebliğle getirilen düzenlemeyle ortadan kaldırılamayacağı, idarenin Yasanın öngördüğünden daha fazla vergi alınması sonucunu doğuracak nitelikte işlem tesis edemeyeceği, Anayasanın 73 üncü maddesinde de, vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağının belirtildiği, Yasayla iş ortaklıklarına sağlanan yeniden değerleme olanağının Tebliğle kaldırılmasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle, 214 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin uyuşmazlık konusu bölümünü iptal etmiştir.

Karar Maliye Bakanlığı tarafından temyiz edilmiştir.

Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.

Tetkik Hakimi: Dr. A.Ö.

Danıştay Savcısı N.Y.'nin Düşüncesi: ... Grubu olarak Urfa Tüneli ve Tesisleri İkmal İnşaatının yapımına 1981 yılında başladıktan sonra 3239 sayılı Yasa uyarınca iş ortaklığı statüsünü elde eden ve sabit kıymetlerini 3332 sayılı Yasanın 16 ncı maddesi ile mükerrer 298 inci madde olarak değiştirilen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun geçici 11 inci maddesi gereğince yeniden değerlemeye tabi tutan davacının iş ortaklıklarının yeniden değerleme yapamayacaklarını belirten 14.12.1991 tarihli Resmi Gazete'de yayımlana 214 Seri Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin iptali dileğiyle açtığı davayı kabul ederek dava konusu işlemi iptal eden Danıştay Dördüncü Dairesi kararı temyiz edilmiştir.

Dava konusu tebliğde, "Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 298 inci maddesinin "yeniden değerlemeye ilişkin diğer hususları tespit etmeye, gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri için yukarıdaki esaslar dışına uygulamalar ile devir ve nevi değiştirmeleri önleyici düzenlemeler getirmeye Maliye ve Gümrük Bakanlığı yetkilidir. şeklindeki son fıkrası ile tanınan yetkiye dayanılarak aşağıdaki" düzenlemeler yapılmıştır denildikten sonra Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 1/E maddesi ile mükerrer 6 ncı maddesinde sayılan iş ortaklıklarının, belli bir işin birlikte yapılmasını taahhüt eden kuruluşlar oldukları için uzun süreli faaliyetlerinin olmaması nedeniyle yeniden değerleme yapamayacakları biçiminde hüküm sevkedilmiştir.

Mükerrer 298 inci maddenin birinci fıkrasında bilanço esasına göre defter tutan Gelir ve Kurumlar Vergisi mükelleflerinin (kollektif, adi komandit ve adi şirketler dahil) bilançolarına dahil amortismana tabi iktisadi kıymetleri ve bu kıymetler üzerinden ayrılmış bulunan amortismanları, her hesap dönemi itibariyle yeniden değerleyebilecekleri açıklanmış ve yeniden değerleme şartları da ikinci fıkrada 12 bent halinde sayılmış, son fıkrada da diğer hususları tespit etmeye Maliye Bakanlığı'nın yetkili olduğu belirtilmiştir. Dolayısıyla son fıkra ile Bakanlığa ancak kanun yapma tekniği bakımından bu maddede yer verilmesine gerek görülmeyen bazı şekli ve usuli ayrıntıları, müessesenin özüne etkili olmayacak biçimde belirleyebilme konusunda yetki verildiği kabul edilebilir. Esasen kanunla, yasaya aykırı bir yetki verilemeyeceğinden bu madde ile Bakanlığa tanınan yetkinin geniş kapsamlı bir yetki niteliğini taşıdığını söylemeye olanak yoktur. Çünkü Anayasa ile yürütme organına ve idareye tanınan genel düzenleyici işlem yapma yetkisi tüzük ve yönetmelik çıkarma konularına inhisar ettirilmiş bunun dışında, karar, sirküler, tebliğ gibi yasama tasarrufu niteliğinde objektif kurallar koyma selahiyeti ancak çok kısıtlı hallerde öngörülmüştür. Özellikle vergi yükümü konusunda bu çok kısıtlı yetki yalnızca Bakanlar Kuruluna tanınmıştır.

Anayasamızın 73 üncü maddesine göre bir verginin konulması veya kaldırılması ancak kanunla mümkün olduğundan vergi konulması veya alınması sonucunu doğuracak başkaca düzenlemeler yapma yetkisi (Bakanlar Kuruluna vergi yükümlülüğündeki muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerin de Kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde yine kanunla tanınacak yetki dışında) idareye tanınmamıştır. O halde kanunun öngördüğünden daha fazla vergi tarhı sonucunu doğuracak, örneğin olaydaki gibi "yeniden değerleme" müessesesinin amortisman uygulaması yoluyla sağladığı vergi avantajından iş ortaklarının yararlanmasını engelleyici hükümler içerecek biçimde, dolayısıyla ancak kanun konusu olan hususlarda idarece genel düzenleyici bir idari işlem tesis edildiğinde bu işlemin fonksiyon gaspı nedeniyle yoklukla malul olduğunun kabulü, en iyi ihtimalle de yetkisizlik nedeniyle iptali gerekir.

Açıklanan nedenlerle dava konusu işlemin iptali yolunda verilen kararda isabetsizlik görülmediğinden temyiz isteminin reddi gerekeceği düşünülmektedir.

Türk Milleti Adına hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, Tetkik Hakimi Dr. A.Ö.'nün yazılı ve sözlü açıklamalarından sonra dosyadaki belgeler incelenerek gereği görüşüldü: Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi Kararın özet bölümünde yazılı Danıştay Dördüncü Dairesinin 22.6.1993 günlü ve E:1992/668, K:1993/3172 sayılı Kararı aynı gerekçe ve nedenlerle Kurulumuzca da uygun bulunmuş ve temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar Kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

Bu nedenlerle temyiz isteminin reddine, 17.6.1994 gününde oybirliği ile karar verildi.