T.C.

DANIŞTAY

VERGİ DAVA DAİRELERİ GENEL KURULU

o MAHSUP İMKANI KALMADIĞINDAN DAHİLİ TEVKİFAT SALINMAMIŞ OLMASI (Bu Nedenle Doğan Vergi Kaybı İçin Kusur Cezası Kesileceği)

o KUSUR CEZASININ GEÇERLİLİĞİ (Mahsup İmkanı Kalmadığından Dahili Tevkifat Salınmamış Olmasından Doğan Vergi Kaybı İçin)

o VERGİ KAYBI İÇİN VERİLEN KUSUR CEZASININ GEÇERLİLİĞİ (Mahsup İmkanı Kalmadığı İçin Dahili Tevkifat Salınmamış Olmasından Doğan)

193

Özet : Mahsup imkanı kalmadığından dahili tevkifat salınmamış olması, dahili tevkifatın zamanında tahakkuk ettirilmemesinden doğan vergi kaybı nedeniyle kusur cezası kesilmesine engel oluşturmaz.

İstemin Özeti: Adi ortaklık halinde kereste imalatı ve ticareti ile uğraşan yükümlülerin, 1987 yılına ilişkin defter ve belgelerini, yandığından bahisle incelemeye ibraz etmemeleri nedeniyle, katma değer vergisi beyannamelerinde gösterilen indirimleri kabul edilmemiş ve ayrıca ... tarihli bilançoda yer alan ancak, katma değer vergisi yönünden beyan edilmeyen mal mevcuduna ilişkin ... liranın matraha alınması sonucu vergi inceleme raporuna göre 1987 Ocak ila Aralık dönemleri için resen kaçakçılık cezalı katma değer vergisi salınmış, mahsup döneminin geçmiş olmasından dolayı salınmayan dahili tevkifat nedeniyle kaçakçılık cezası kesilmiştir.

Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi ... sayılı kararıyla davayı kabul ederek tarhiyatı kaldırmıştır.

Vergi dairesi müdürlüğünün bu karara karşı yaptığı temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi ise 12.4.1994 günlü ve ... sayılı kararıyla; ... lira tutarındaki matrah farkı üzerinden salınan vergi ve cezanın kaldırılmasında hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle temyiz isteminin bu kısmını reddetmiş, defter ve belgelerin yanmasının, yasada belirlenen ispat ve ibraz yükümlülüğünü ortadan kaldırmaya dayanak sayılabilecek hukuki bir neden olarak düşünülemeyeceği, zira ticari icaplara göre emtia satın aldığı kişi veya kuruluşları tanımak ve bilmek durumundaki bir alıcının, gerekli girişimleri yaparak emtia alımına ilişkin belgelerin mevcudiyetini ispat olanağına her zaman sahip bulunduğu, bu durumda, ispat külfeti kendisine düşen yükümlüler tarafından ibraz edilebilen fatura ve benzeri vesikalara ilişkin katma değer vergisinin indirim konusu yapılabileceği, bu açıklamalar karşısında, mahkemece öncelikle yükümlüye emtia alışı yaptığı kişi ve kuruluşlardan ihtilaflı yılla ilgili olarak sağlayacağı belgelerin ibrazı için müsait bir süre verilmesi, bunun sonucunda ibraz edilen faturaların gerçekten satın alınan emtialara ait alış faturaları olup olmadığının bilirkişi incelemesi yaptırılması suretiyle araştırılması ve bu araştırma sonucuna göre karar verilmesi gerekirken, katma değer vergisi ve kaçakçılık cezası yönünden davanın kabulünde isabet görülmediği, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (B) fıkrasında dahili tevkifatın nasıl ödeneceği ve uygulama esaslarının belirtildiği, peşin bir vergi niteliği taşıyan dahili tevkifatın sonuçta yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan gelir ya da kurumlar vergisinden mahsubu gerektiği, mahsup edilmeyen bir dahili tevkifatın vergi mükerrerliğine yol açacağı, öte yandan, yıllık kurumlar ve gelir vergisi yönünden ikmalen veya resen tarhiyat yapılması hallerinde dönem matrahı yeniden oluşacağı cihetle sonradan dahili tevkifat adı altında bir ek vergi salınmasının aynı şekilde vergi mükerrerliği doğuracağı, bu sonuçların vergi aslına bağlı ceza yönünden de geçerli olduğu, olayda, hesaplanan dahili tevkifat üzerinden vergi ziyaı nedeniyle kaçakçılık cezası kesilmiş ise de, bilahare aynı vergilendirme dönemi için kaçakçılık cezalı gelir veya kurumlar vergisi tarhiyatı yapılması ve bu cezalı tarhiyatın onanması halinde; bu hal mükerrerliğe yol açacağından, dahili tevkifat üzerinden kesilen kaçakçılık cezasının terkini, cezalı gelir vergisi veya kurumlar vergisi tarhiyatı yapılmamış olması veya bu tarhiyatın terkin edilmesi halinde ise; verginin geç ödenmesinden dolayı kesilen kaçakçılık cezasının, 213 sayılı Kanunun 341 inci maddesi uyarınca kusur cezasına çevrilmesi gerekirken, vergi mahkemesince aynı vergilendirme dönemi için cezalı gelir veya kurumlar vergisi salınıp salınmadığı ve bu tarhiyatın ne şekilde kesinleştiği araştırılmadan dahili tevkifat üzerinden kesilen kaçakçılık cezasının kaldırılmasında da isabet bulunmadığı gerekçesiyle vergi mahkemesi kararını bozmuştur. Bozma kararı üzerine ... Vergi Mahkemesi 1994/253 sayılı kararıyla; resen salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisi yönünden bozma hükmüne uyarak, davanın kaçakçılık cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmını reddetmiş, ilk kararın dahili tevkifata ait kaçakçılık cezasının kaldırılması yolundaki hükmü yönünden bozmaya uymayarak; 193 ayılı Kanunun 94/B maddesinde geçmiş dönemlere ait işlemler üzerinden dahili tevkifat yapılacağı öngörülmediği gibi, cari vergilendirme dönemindeki işlemler üzerinden yapılan dahili tevkifatın cari vergilendirme dönemini takip eden dönemlere ait gelir vergisinden mahsup edileceğine dair bir hükmün de yer almadığı, bu durumda, peşin bir vergi niteliği taşıyan dahili tevkifatın sonuçta yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan gelir ya da kurumlar vergisinden mahsubu gerektiği, mahsup edilemeyen bir dahili tevkifatın vergi mükerrerliğine yol açacağı, diğer taraftan 213 sayılı Kanunun 344, 347 ve 348 inci maddelerinde kaçakçılık, ağır kusur veya kusur cezalarının kesilebilmesi için vergi ziyaına neden olunmasının arandığı, aynı Kanunun 345, 349 ve mükerrer 349 uncu maddelerinde de anılan cezaların, ziyaa uğratılan vergi miktarı üzerinden hesaplanmasının öngörüldüğü, buna göre, vergi cezası kesilebilmesi için ortada ziyaa uğrayan bir vergi olması gerektiği, Kanunda dahili tevkifatın vergi olduğu yolunda da bir hüküm bulunmadığı, olayda, cezalı tarhiyatın dayanağı olan ... sayılı vergi inceleme raporunda ortaklığın ödemesi gereken katma değer vergilerinin % 50'si oranında hesaplanacak dahili tevkifat tarhiyatından vazgeçilmesi ancak, 213 sayılı Kanunun 112 nci maddesi uyarınca tahakkuk etmesi gereken dönemden mahsup edilebileceği döneme kadar gecikme faizi aranması önerilmesine karşın, davalı idarece davacı adına salınmayan dahili tevkifat için kaçakçılık cezası kesildiği, ortaklığın sona ermesi ve dahili tevkifat müessesesinin yürürlükten kalkmış olması nedeniyle erhangi bir vergi ziyaından bahsetmenin mümkün olmadığı, vergi ziyaı doğmadan kesilen cezada yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle ilk kararının bu kısmında direnmiştir.

Direnme kararı, vergi dairesi müdürlüğünce temyiz edilmiş ve vergi inceleme raporuna göre yapılan tarhiyatın yasal olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

Uyuşmazlık, 1987 yılına ilişkin defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle katma değer vergisi beyannamelerinde gösterilen indirimlerin kabul edilmemesi sonucunda salınan katma değer vergisi üzerinden hesaplanması gerekmekle birlikte mahsup imkanı kalmadığı için salınmayan dahili tevkifata ceza uygulanıp uygulanamayacağına ilişkindir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (B) fıkrasında; gerçek usulde gelir vergisine tabi ticari, zirai ve mesleki kazanç sahipleri ile adi ortaklıklar, kollektif şirketler ve adi komandit şirketlerin maddede belirtilen esaslara göre dahili tevkifat adı altında vergi tevkifatı yaparak vergi dairesine ödemeleri öngörülmüş ve tevkifatın uygulanma esasları belirtilmiş, 5 inci ve 6 ncı bentlerinde de, cari vergilendirme dönemi içinde elde edilen, ticari, zirai ve mesleki kazanç üzerinden aynı maddenin (a) fıkrası uyarınca tevkif edilmiş bulunan gelir vergisinin ödendiği belgelendirilmek kaydıyla, mükellefin bu madde uyarınca dahili tevkifata ait ödemeleri toplamının cari takvim yılına ait yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan gelir vergisine mahsup edilmesi, mahsubu yapılan miktarın hesaplanan gelir vergisinden fazla olması halinde de aradaki farkın, müteakip dönemlere ilişkin olarak yapılması gereken dahili tevkifata mahsup edilmesi kabul edilmiştir.

Olayda, 1987 yılına ilişkin beyannamelerin verilip, gerekli tahakkukların ve tahsilatın yapılmasından sonra, inceleme ile ortaya çıkarılan katma değer vergisi farkı üzerinden hesaplanan dahili tevkifatın mahsubuna olanak kalmamakla birlikte sözkonusu dahili tevkifatın, zamanında tahakkuk ettirilmemesinden vergi kaybı doğduğu da açıktır.

Vergi Usul Kanununun vergi cezalarını düzenleyen hükümlerinde, kaçakçılık, ağır kusur ve kusur cezalarının kesilebilmesi, vergi ziyaı koşulunun varlığına bağlanmıştır. Aynı Yasanın 341 inci maddesinde ise, vergi ziyaı, mükelleflerin veya sorumluların vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi nedeniyle verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesi olarak tanımlanmıştır.

Mahsup imkanı kalmadığı için mükellef adına dahili tevkifat salınmamış olması, dahili tevkifatın zamanında tahakkuk ettirilmemesinden doğan vergi kaybı nedeniyle kesilen cezanın da kaldırılmasını gerektirmeyeceğinden vergi mahkemesince verilen ısrar kararında yasaya uygunluk bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile ... Vergi Mahkemesinin 26.8.1994 gün ve 1994/253 sayılı ısrar kararının bozulmasına karar verildi.