Danıştay Onbirinci Daire

Elektrik sarfiyatı esas alınmak suretiyle yapılan randıman incelemesi hk. İstemin Özeti: Un imalatı ile uğraşan yükümlü şirketin 1995 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucunda bir kısım teslim bedelini kayıt ve beyan dışı bıraktığının tespit edilmesi üzerine Kasım dönemi için ağır kusur cezalı katma değer vergisi salınmıştır. (...) Vergi Mahkemesi kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30/4 maddesinde defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması halinin re'sen takdir nedenleri arasında sayıldığı, olayda 21.8.1997 tarihli tutanakla belirlenen belgesiz alış ve satışların yapıldığı şahısların bilinmemesi nedeniyle üretimde kullanılan elektrik sarfiyatı esas alınmak suretiyle satış tutarlarının hesaplandığı anlaşıldığından uyuşmazlığın çözümü amacıyla mahallinde yaptırılan keşif ve bilirkişi incelemesi sonucunda düzenlenen raporla saptanan matrah farkına isabet eden tarhiyatta yasaya aykırılık görülmediği, ancak matrah farkının randıman yöntemiyle bulunması sebebiyle olaya kusur cezası uygulanmasının yerinde olacağı gerekçesiyle katma değer vergisini değişiklikle onamış, kaçakçılık cezasını ise kusur cezasına çevirmiştir. Yükümlü şirket tarafından inceleme raporuna dayanılarak salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisinde yasal isabet bulunmadığı, ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir. Karar: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre, mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir. Yasa'nın 30. maddesinde, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra, inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının re'sen takdir edilmiş sayılacağı belirtilmiş, 4. bendinde ise, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması hali re'sen takdir nedenleri arasında sayılmıştır. Aynı Yasa'nın 134. maddesinde de, vergi incelenmesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır. Olayda ise, un imalatı ile uğraşan yükümlü şirketin 1993 yılı işlemlerinin randıman yöntemi ile incelenmesi sırasında yalnızca üretimde kullanılan elektrik enerji girdisi esas alınmak suretiyle üretim miktarı hesaplanarak kayıt ve beyan dışı teslim bedeli saptanmıştır. İmalat ile uğraşan işletmelerde üretim faktörleri arasındaki ilişkileri açıklayan randıman esası, üretimin, standart üretim koşullarında girdi miktarları ile üretim aşaması sonucunda elde edilecek ürün miktarlarının karşılaştırılması suretiyle incelenmesi yöntemidir. İşletmelerin ekonomik ve mali yönden incelenmesi ve bu konuda oluşan standartlara göre kıyaslama yapılması sırasında, vergi inceleme tekniklerinden ve işletmenin üretim faktörleri arasındaki bilimsel bağlantılarından hareketle gerçek ve sağlam verilere dayanılması, tahmin ve kanaatlerden uzak olarak fire ve zayiat oran ve miktarlarının dikkate alınması, gerçek üretim ve değerlere ulaşılmasını sağlayacaktır. 6.5.1996 tarihli Özelgede, davacı şirketin yaptığı hizmet 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 10. maddesinin (c) fıkrası kapsamında görülmüş ve hizmetlerden yararlandıkça vergiyi doğuran olayın meydana geleceği sonucuna ulaşılmış ve sözleşme müddetinin birden fazla vergi dönemini kapsaması halinde sözleşmeyi müteakip sözleşme döneminin tamamı için fatura kesme mecburiyetinin bulunmadığı, ancak sözleşme bedelinin tamamı veya birkaç dönemi için kesilmesi halinde fatura tarihinde vergiyi doğuran olayın meydana geleceği yükümlü şirketin, temyiz dilekçesinde vergi aslı ve usulsüzlük cezasına ilişkin olarak öne sürdüğü iddialar, kararın dayandığı gerekçe karşısında yerinde ve kararın bu kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir. Ağır kusur cezasına ilişkin kısmına gelince; 213 sayılı Vergi Usul Kanunun'nun 369. maddesinde, yetkili makamların mükellefin kendisine yazı ile yanlış izahat vermiş olmaları veya bir hükmün uygulanma tarzı hususunda yetkili makamların görüş ve kanaatini değiştirmiş veya bu hükme ait bir içtihadın değişmiş olması hallerinde vergi cezası kesilemeyeceği öngörülmüştür. Olayda, yükümlü şirketin 12.4.1996 günlü dilekçesi üzerine verilen (...) Kurumlar Vergi Dairesi Başkanlığı'nın yazısında; peşin olarak tahsil edilen katma değer vergisinin sözleşme sürelerine göre eşit taksitler halinde beyan edilmesi gerektiği şeklinde bir görüş belirtilmemiş olmakla birlikte, sözleşme yapmakla sözleşme döneminin tamamı için değil, hizmetten yararlandıkça vergiyi doğuran olayın gerçekleşeceği, bu itibarla her bir takvim ayına ilişkin hizmet bedeli için kanuni süre içinde fatura düzenlenmesi ve izleyen ayın 25'ine kadar beyan edilmesi şeklinde yoruma açık bir izahata dayanılarak, peşin olarak alınan verginin aylık dönemler halinde beyan edildiğinin anlaşıldığı, böylece yukarda değinilen kanun hükmünde belirtilen yanılma halinin mevcut olduğu anlaşıldığından yükümlü şirket adına kesilen cezada ve cezanın onanmasında yasal yönden isabet görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kısmen kabulü ile (...) Vergi Mahkemesi kararının ağır kusur cezasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasına, vergi aslı ile usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ise onanmasına oybirliği ile karar verildi.