Danıştay Dördüncü Dairesi 

 VUK 353/1. maddeye göre özel usulsüzlük cezasının kesilebilmesi için faturanın içeriği itibariyle gerçek olmadığının tespiti gerekir. Faturanın gerçek bir mal alımını aksettirip aksettirmediği araştırılmadan sadece satıcının defter ve belgelerini ibraz etmediği gerekçe gösterilerek sahte olduğu kanaatine varılmıştır. Fiilen tüm unsurları tamam olmadan varsayıma kıyas yoluyla ceza kesilmez. İstemin Özeti : Davacı şirketin 1995 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucu bir kısım emtia alımını sahte belge ile belgelendirdiği ileri sürülerek 1995 yılı için özel usulsüzlük cezası kesilmiştir. (...) Vergi Mahkemesi kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. fıkrası uyarınca özel usulsüzlük cezası kesebilmesi için hem alıcı hemde satıcının tespiti gerektiği, olayda maddede öngörülen nitelikte bir tespit bulunmadığından bu tespite dayanılarak ceza kesilmeyeceği, zira cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı yolundaki genel ceza hukuki ilkesinin idari cezalar için de geçerli olduğu gerekçesiyle özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar vermiştir. Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün itirazı üzerine (...) İdare Mahkemesi kararıyla; davacı şirketin emtia aldığı firmayla ilgili tespitlerin mal alımının ve düzenlenen faturaların gerçek olmadığını ortaya koyduğu, davacı şirket adına salınan kurumlar vergisi ve gelir (stopaj) vergisine karşı açılan dava (...) Vergi Mahkemesi'nin kararıyla satıcı firmanın 1994 yılı faaliyetleriyle ilgili tarhiyata yönelik davanın da (...) Vergi Mahkemesi'nin kararıyla reddedildiği ve bu kararın Danıştay'ın temyiz incelemesinden geçtiği, bu durumda kesilen özel usulsüzlük cezasının yasal olduğu gerekçesiyle mahkeme kararı bozulmuştur. Bu kararın 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 51. maddesi uyarınca kanun yararına bozulması istenilmektedir. Karar : Davacı şirketin 1995 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucu belgesiz satın alıp kayıtlara intikal ettirdiği emtia için gerçeğe uygun düzenlenmeyen belge kullandığı ileri sürülerek özel usulsüzlük cezası kesilmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 232. maddesinde; birinci ve ikinci sınıf tüccarlarla defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilerin, birinci ve ikinci sınıf tüccarlarla, serbest meslek erbabına, kazançlar götürü usulde tespit olunan tüccarlara, defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilere ve vergiden muaf esnafa sattıkları emtia veya yaptıkları işler için fatura vermek ve bunların da fatura almak zorunda oldukları, ayrıca sayılan kişiler dışında kalan ve belli bir bedeli aşan emtia satışı ve yaptıkları iş karşılığında ya da istenmesi halinde bu miktarın altındaki satış ve işler için de fatura vermek zorunda oldukları hükme bağlanmıştır. Sözü edilen Kanun'un 353. maddesinin 1. fıkrasında verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların herbirine, herbir belge için 1.500.000 liradan aşağı olmamak üzere bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının % 10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği öngörülmüştür. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. fıkrasında söz konusu belgeleri vermeyen ve almayanların herbirine belli bir meblağda özel usulsüzlük cezasının kesilmesinin öngörüldüğü dikkate alındığında, bu madde uyarınca ceza uygulanmasının, ancak satılan emtianın veya işin hem satıcısının hem de alıcısının birlikte tespitiyle mümkün olduğu açıktır. Olayda; bu fıkraya göre ceza kesilmesine esas alınacak nitelikte bir tespit bulunmamaktadır. Özel usulsüzlük cezası, davacı şirketin emtia alımında bulunduğu (...) Ltd. Şti. hakkında düzenlenen inceleme raporundaki tespitler sonucu, bu şirket tarafından düzenlenen faturaların gerçeğe uygun düzenlenmeyen belge olarak kabul edilmesi nedeniyle kesilmiştir. (...) Ltd. Şti. hakkındaki tespitler ise; şirketin 1995 yılı kurumlar vergisi, beyannamesini vermemesi, kanuni defterlerini tutmaması, defter ve belgelerinin incelemeye ibraz edilmemesi olup, belgeler üzerinde yapılan inceleme sonucu şirketin sahte belge düzenlemek amacıyla kurulduğu kanaatine varılmıştır. Mal alımına ilişkin faturaların sahteliği tamamen bu tespitlere dayandırılırken faturaların içeriği itibariyle gerçek olmadığı ortaya konulamamıştır. Nitekim davacı şirketin (...) Ltd. Şti. dışındaki diğer mal alımlarının tamamının gerçek olduğu da inceleme raporunda belirtilmiştir. İnceleme elemanınca davacı şirketin söz konusu emtia alımının gerçek olduğu, fakat bu emtianın faturasız alınması nedeniyle bu alımı belgelendirmek için (...) Ltd. Şti'den gerçeğe uygun düzenlenmeyen belge temin edildiği belirtilmiştir. Özel usulsüzlük cezası kesilmesine dayanak alınan maddede öngörülen nitelikte ve davacı şirketin emtia alımında kullandığı faturaların içeriği itibariyle gerçek olmadığına dair bir tespit yapılmamıştır. Bu durumda idari cezalar için de geçerli olan, cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı yolundaki ceza hukuku ilkesi gereğince de varsayım ya da kıyas yoluyla ceza uygulanması olanağı bulunmadığından davacı şirket hakkında kesilen özel usulsüzlük cezasından isabet görülmemiştir. Bu nedenle, Danıştay Başsavcılığı'nın kanun yararına temyiz isteminin kabulü ile (...) İdare Mahkemesi'nin kararının, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 51. maddesi uyarınca kanun yararına ve hükmün hukuki sonuçlarına etkili olmamak koşulu ile bozulmasına, kararın bir örneğinin Adalet Bakanlığı ile Danıştay Başsavcılığı'na gönderilmesine ve Resmi Gazete'de yayımlanmasına oybirliğiyle karar verildi.