|
GELİR VERGİSİ KANUNU'NUN 94/A-8.MADDESİ UYARINCA BEYAN EDİLECEK TEVKİ-
FAT MATRAHININ TESPİTİNDE DEVLET TAHVİLİ HAZİNE BONOSU VE GELİR ORTAK-
LIĞI SENETLERİNİN ELDEN ÇIKARILMASINDAN DOĞAN ZARARIN, BU FAALİYETTEN
HASIL OLAN KAZANÇTAN İNDİRİLEBİLECEĞİ HK.
Davacı banka, 1990 takvim yılı içinde satışını yaptığı hazine bonusu
ve devlet tahvillerinin elden çıkarılmasından sağlanan kazançtan aynı
dönemde bir kısım satışların maliyet bedelinin altında gerçekleşmesi
sonucu doğan zararı mahsup ile kalan tutar üzerinden beyanname verip
tahakkuk eden gelir (stopaj) vergisini ödemiştir. Kurumun 1990 yılı
işlemlerinin incelenmesi sonucu, hazine bonosu ve devlet tahvili satı-
şından doğan zararın bu tür satışlardan elde edilen gelirden mahsup e-
dilemeyeceği ileri sürülerek davacı banka adına ikmalen gelir (stopaj)
vergisi salınmış ve kaçakçılık cezası kesilmiştir. İstanbul 6.Vergi
Mahkemesinin 5.5.1994 günlü ve E:1993/62, K:1994/1271 sayılı kararıy-
la; kurumlar vergisinden müstesna olan hazine bonosu ve devlet tahvil-
lerinin vadesinden önce elden çıkarılmasından sağlanan kazançların Ge-
lir Vergisi Kanununun 94.maddesinin A/8 numaralı bendi uyarınca vergi-
lendirilmesinde, bir kısım satışın maliyetin altında gerçekleştirilme-
sinden doğan zararın elde edilen kazançtan mahsubunun kanuna uygun bu-
lunduğu gerekçesiyle, vergi ve cezanın kaldırılmasına karar verilmiş-
tir. Vergi Dairesi Müdürlüğü, hazine bonosu ve devlet tahvili satış
zararının, söz konusu menkul değerlerin elden çıkarılmasından sağlanan
kazançtan mahsubunun mümkün bulunmadığını ileri sürerek kararın bozul-
masını istemektedir.
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 8.maddesinin, uyuşmazlık döne-
minde yürürlükte olan 17 numaralı bendinde, devlet tahvili, hazine bo-
nosu ve gelir ortaklığı senetlerinin elden çıkarılmasından sağlanan
kazançlar kurumlar vergisinden müstesna tutulmuştur. Kurumun bilanço-
sunda yer alan bu kazançlar, vergiye tabi kurum kazancı yeterli olma-
sa, hatta kurum zararlı olsa dahi indirim konusu yapılmakta ve zarar,
indirim konusu yapılan tutar kadar artmaktadır. Kurumlar vergisi mat-
rahını yapılan indirim kadar azaltan bu tür kazançlar, Gelir Vergisi
Kanununun 3239 sayılı Kanunla değişik 94.maddesinin A/8 numaralı bendi
uyarınca gelir vergisi tevkifatına tabi tutulmaktadır. Sözü edilen 8
numaralı bentte, dağıtılsın veya dağıtılmasın kurumlar vergisine tabi
kurumların, Kurumlar Vergisi Kanununun 8.maddesinin 2, 3, 11 ve 16 nu-
maralı bentleri dışında kalan kurumlar vergisinden muaf veya müstesna
kazanç ve iratlarından gelir vergisi tevkifatı yapmaya mecbur oldukla-
rı belirtilmektedir. Kurumlar vergisinden müstesna kazançlardan, ihra-
cat istisnası, yatırım indirimi istisnası gibi ancak kurum kazancının
bulunması halinde uygulanacak olanların dışındaki istisnalar, nedeniy-
le yapılacak vergi tevkifatı kurumlar vergisi ile ilgilendirilemeyece-
ği gibi, dağıtım şartına bağlı olmadığından, istihkak sahiplerinin ge-
lir vergisi ile ilgilendirilmesi de mümkün bulunmamaktadır. Bu iki mü-
kellefiyetten müstakil, nihai bir vergilemeyi ifade eden söz konusu
verginin bu niteliği gözönünde tutularak sonuca varılması gerekmekte-
dir.
Davacı kurumun, bir kısım devlet tahvili ve hazine bonosu satışından
zarar ettiği konusunda uyuşmazlık yoktur. Uyuşmazlık 94.maddenin 8 nu-
maralı bendi uyarınca tevkifat matrahının tesbitinde, bu zararın sözü
edilen menkul değerlerin elden çıkarılmasından sağlanan kazançtan in-
dirilip indirilemeyeceği konusundadır. Genel kural, gelir üzerinden
alınan vergilerin, gelirin safi tutarı üzerinden hesaplanmasıdır. Bu
Anayasa'nın 73.maddesinde ifadesini bulan "mali güce göre vergileme"
ilkesinin doğal sonucudur.
Kazancı vergiden müstesna tutulan bir işlem veya faaliyetin zararının
vergi matrahından indirilemeyeceği kuralı, uyuşmazlığa konu olan zara-
rın, kurumlar vergisi matrahından indirilmesini engellerse de, kazancı
gelir vergisi tevkifatına tabi olan bu faaliyetten doğan zararın, tev-
kifat matrahının tesbitinde kazançtan indirilmesine engel teşkil et-
mez.
Gelir Vergisi Kanununun 96.maddesinin ikinci fıkrasında, "Vergi tevki-
fatı ücretler dışında kalan ödemelerde gayrısafi tutarlar üzerinden
yapılır." denilmektedir. Bu kural, vergi tevkifatının vergi güvenliği-
ni sağlamak üzere yapılması hallerinde geçerli olabilir. Bu durumda,
verginin kaynakta tevkif suretiyle alınması ve ilerde tahakkuk edecek
vergiden mahsubu sağlanmak istenir. Ayrıca ödemenin gayrısafi tutar
üzerinden yapılması, tevkifatın nihai vergilemeyi ifade etmemesi ha-
linde mümkündür. Fıkrada ücret ödemelerinin kapsam dışında bırakılması
bu nedenledir. Diğer taraftan, fıkra metninden, gayrisafi tutar üze-
rinden vergilemenin "ödemelerde" söz konusu olacağı anlaşılmaktadır.
Bunun için gelirin karşı tarafın mal varlığına dahil olacak hale gel-
mesi zorunluğu vardır. "Dağıtılsın veya dağıtılmasın" kurumların ku-
rumlar vergisinden muaf veya müstesna kazanç ve iratlarından, yıllık
beyana dayanarak yapılacak gelir vergisi tevkifatını, ödemelerden ya-
pılmış vergi tevkifatı olarak nitelemek mümkün olamayacağından, 96.
madde hükmü uyarınca kazancın gayrısafi tutarı üzerinden yapılacağı
sonucuna varılamaz.
|