|
GECİKME ZAMMI, VERGİ USUL KANUNUNUN 10.MADDESİ KAPSAMINDA OLMADIĞINDAN
1988'DEN ÖNCEKİ DÖNEMLER İÇİN ÖDEME EMRİ İLE YASAL TEMSİLCİDEN İSTENE-
MEYECEĞİ HK.
Ticaret Mahkemesi kararı ile iflasına karar verilen (BİKSAN) Bilecik
Kağıt Sanayii ve Ticaret Anonim Şirketinin 1980 yılına ilişkin gider
vergisi borcunun zamanında ödenmemesi nedeniyle hesaplanan gecikme
zammı, ilgili dönemde müflis kurumun yönetim kurulu başkanı ve murah-
has üyesi sıfatıyla davacıdan ödeme emri ile istenmiştir.
Ödeme emrine karşı açılan davayı inceleyen Vergi Mahkemesi, olayda
Vergi Usul Kanununun 10.maddesinde yazılı koşulların gerçekleşmediği
sonucuna varmış ve ödeme emrini iptal etmiştir.
karara karşı Vergi Dairesi Müdürlüğünün temyiz başvurusunu inceleyen
Danıştay Yedinci Dairesi, K:1989/1741 sayılı Kararı ile verginin mü-
kellefinin üretici şirket olduğunu belirterek, tüzel kişilerin mükel-
lef olması halinde vergi ile ilgili ödevlerinin bunların temsilcileri
tarafından yerine getirilmesi, aksi halde bu gibilerin kasıt ve ihmal-
leri ile sözkonusu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükellefle-
rin varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi alacaklarının
temsilcilerin varlığından alınmasının ise Vergi Usul Kanununun 10.mad-
desi gereği olduğu, Türk Ticaret Kanununun 336 ve 320.maddeleri ile bu
maddede gönderme yapılan Borçlar Kanununun 528.maddelerinde de sorum-
luluğun belirlendiği, 6802 sayılı yasanın Dahilde Alınan İstihsal Ver-
gisi ile ilgili hükümlerinin incelenmesinden bu verginin yansıma özel-
liği bulunduğu ve vergi yükünün gerçekte malı satın alanlar üzerinde
kaldığının anlaşıldığı, bu durumda müşteriden tahsil edilen verginin
ödenmesi bakımından yöneticilerinin görev ve sorumluluğunun ayrı bir
önem kazandığı, süresinde ödeme yapılmaması halinde doğrudan şirket
yöneticisine izafesi gereken ihmal unsurunun mevcudiyetinin kabulü ge-
rektiği, olayda davacının bu konudaki ihmalinin açık olduğu ancak şir-
ket varlığının alacağı karşılamaya yeterli olduğu ileri sürüldüğünden
6183 sayılı Yasanın 21.maddesi de gözönüne alınarak alacağın, iflas
masasına yazdırılmak suretiyle tahsil imkanı bulunup bulunmadığı araş-
tırılıp sonucuna göre karar verilmek gerekirken yazılı gerekçe ile ve-
rilen kararda isabet görülmediğinden bahisle Vergi Mahkemesi Kararını
bozmuştur.
Bozma kararında açıklanan noktaları incelemek üzere ara kararı ile
belge isteyen Eskişehir Vergi Mahkemesi İflas Dairesi Müdürlüğü yazı-
sından kamu alacağının iflas masasına kaydolduğu ancak, satış bedelin-
den pay düşmediğinin anlaşıldığı, bu durumda kasıt ve ihmal koşulunun
araştırılması gerektiği dosyadaki belgeler arasında ihtilaflı borcun
ödenmemesinde davacının kasıt ve ihmali bulunduğuna ilişkin bir tesbi-
te rastlanmadığı, esasen şirketin iflasından iki yıl önce ve 1982 yı-
lında iki kez, 1983 yılında ise bir kez şirkete ait menkullerin hacze-
dildiği, bu hacizlerin takibinin yapılmadığı, Maliye ve Gümrük Bakan-
lığının yazısı üzerine salt yönetim kurulu başkanı olmasından dolayı
müflis kurum yöneticisi adına ödeme emri düzenlenmesinin, Vergi Usul
Kanununun 10.maddesine aykırı olduğu, gider vergisinin yansıma özelli-
ğinin, şirket yöneticisinin kasıt ve ihmaline kanıt olamayacağı, aynı
nedenle salınan gelir (stopaj) vergisini kaldıran kararlarının Danış-
tay Dördüncü Dairesince onandığı gerekçesiyle ödeme emrinin iptaline
karar vermiştir.
Karar Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından temyiz edilmiş, Kararı ısrar
kararı niteliğinde gören Danıştay Yedinci Dairesi temyiz başvurusu
hakkında karar verilmek üzere dosyayı Kurulumuza göndermiştir.
İflasına karar verilen Kurumun yönetim kurulu başkanı olan davacı adı-
na Vergi Usul Kanununun 10.maddesinde tüzel kişilerin yasal temsilci-
leri için öngörülen sorumlulukla ilgili kurala dayanılarak, iflas ta-
rihinden önceki dönemlerden 1980 yılına ait gider vergisi borcu için
hesaplanan gecikme zammının tahsili amacıyla ödeme emri düzenlenmesi,
taraflar arasında uyuşmazlığa yol açmıştır.
Vergi Mahkemesi, anılan kuralda yazılı kasıt ve ihmal koşulunun ger-
çekleştiğini gösterir bir tesbit yapılmadığına dayanarak ödeme emrini
iptal etmişken, temyiz mercii olan Danıştay Yedinci Dairesi, gider
vergilerinin yansıma özelliği karşısında, müşteriden tahsil edilmiş
bulunan vergiyi zamanında ilgili vergi dairesi müdürlüğüne yatırmakla
yükümlü yönetim kurulu başkanının, bu ödevi yerine getirmemekle kusur-
lu görüldüğü, dolayısıyla kasıt ve ihmal koşulunun gerçekleştiğini an-
cak, kamu alacağının Kurumun varlığından iflas masasına da kaydedilmek
suretiyle tahsil imkanı bulunup bulunmadığı noktasından araştırma ya-
pılarak sonucuna göre karar verilmek üzere Vergi Mahkemesi Kararını
bozmuştur.
Bozma kararı üzerine önerilen araştırma yapılmışsa da, giden vergile-
rinin yansıma özelliğinin, Kurum yöneticilerinin kasıt ve ihmalini ka-
bulü tek başına yeterli olmayacağı görüşüyle tüzel kişinin mal varlı-
ğından alınmayan kamu alacaklarında karşılaşılan tahsil imkansızlığı-
na, yöneticinin kasıt ve ihmalinin neden olup olmadığı noktasının da
araştırılması gerektiği sonucuna varan Vergi Mahkemesi Kararı, ısrar
kararı niteliğinde görüldüğünden temyiz başvurusunun Kurulumuzca ince-
lenmesine karar verildikten sonra istem incelendi.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun, ihtilaflı dönemde yürürlükte bulunan
10.maddesinin ikinci fıkrası metninde, tüzel kişi temsilcilerinin mad-
dede yazılı ödevleri kasıt ve ihmalleriyle yerine getirmemeleri yüzün-
den mükelleflerinin varlığından kısmen veya tamamen alınamayan vergi
alacaklarının kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından
alınması kabul edilmiştir.
Kanun, tüzel kişiliğin varlığından tahsil imkanı kalmayan kamu alacak-
larının, bu alacakların ait olduğu dönemde temsilci durumunda bulunan
gerçek kişilerin şahsi varlığından alınmasını, temscilcilerin kasıt ve
ihmalleri yüzünden alacağın kısmen veya tamamen tahsil edilememiş ol-
ması koşuluna bağlamıştır. Bu nedenle, Vergi Usul Kanununun 10.madde-
sinin uygulanabilmesi için beliren tahsil imkansızlığı ile yöneticinin
kasıt ve ihmali arasında sebep-sonuç ilişkinin varlığı gerekir.
Kurumun, 1979 yılından başlayarak ödeme güçlüğü içine girdiği ve iflas
tarihine değin bu güçlüğün giderek arttığı, üretim girdileri nedeniyle
TEK ile SSK'na ve bu arada vergi idaresine olan borçlarını ödemekte
güçlük çektiği, Kurumun gelir (stopaj) vergisi, gider vergisi, damga
vergisi borçlarını vadelerinde ödememesi nedeniyle bankalardaki mevdu-
atı, taşınır ve taşınmazların vergi idaresince haczedildiği, 28.7.1982
30.11.1982, 5.10.1983 tarihlerinde uygulanan menkul hacizlerinin vergi
idaresince sonuçlandırılmadığı, mevduat hacizlerinin bir kısmının doğ-
rudan hacizlerin ise borçlunun diğer mallarına kaydırıldığından bahis-
le kaldırıldığı, Maliye ve Gümrük Bakanlığının kabulü üzerine kimi
borçlarının ertelendiği, Kurumun ise olanak bulundukça borçlusu olduğu
vergileri ödemeye çalıştığı, bu nedenlerle yöneticiden ödeme yapılan
vergilere ait dönemler için sadece gecikme zammı istendiği, haciz yo-
luyla takibi zamanında sonuçlandırmayan vergi dairesi müdürlüğüne, if-
las dairesince aciz belgesi verildiği anlaşılmaktadır.
Yukarıdaki açıklamalardan; vergi idaresinin kamu alacağına yükümlü
şirketten zamanında tahsil için gerekli dikkat ve çabayı göstermediği
buna karşın, nakit darlığı çeken ve faaliyetini zorlukla yürüten şir-
ketin vergi borçlarını zaman zaman ödeme gayreti içinde olduğu, şirket
temsilcisinin olayların bu şekilde gelişiminde ihmal ve kastının bu-
lunmadığı sonucuna varılmaktadır.
Ödeme emri Vergi Usul Kanununun 10.maddesine dayanılarak düzenlenmekle
birlikte 1980 yılına ilişkin gecikme zammını ihtiva ettiği görülmekte-
dir. Vergi Usul Kanununun 10.maddesi, tüzel kişilerin kanuni temsilci-
lerinin vergi alacakları, 333.maddesinin ikinci fıkrası ise vergi ce-
zaları ile ilgili sorumluluklarını düzenlemektedir.
6183 sayılı Kanunun 51.maddesine göre hesaplanan gecikme zammı; vergi
alacağı ve ceza niteliğini taşımadığından ne doğrudan doğruya ve ne de
dolaylı olarak Vergi Usul Kanununun 10.maddesi kapsamına girmemekte-
dir.
Vergi Usul Kanununun 10.maddesinde öngörülen koşulların gerçekleşmedi-
ği bu olayda temsilci davacının sorumlu tutulması ve şahsen takibinde
yukarıdaki nedenlerle yasaya uygunluk görülmemiştir.
Bu nedenle temyiz isteminin reddine karar verildi.
KARŞI OY:
Anonim Şirketlerde, yönetim kurulu üyelerinin sorumluluğunu belirleyen
Türk Ticaret Kanununun 36.maddeinin birinci fıkrasının 5 numaralı ben-
dinde, gerek kanunun gerek esas mukavelelerin kendilerine yüklediği
sair vazifelerin kasten veya ihmal neticesi olarak yapılmaması halinde
yönetim kurulu üyelerinin pay sahiplerine ve şirket alacaklılarına
karşı müteselsilen mesul oldukları açıklanmış; aynı kanunun, şirket
işlerinde gösterilecek ihtimamın derecesinin ne olduğunu düzenleyen
320.maddesinde de, yönetim kurulu üyelerinin dikkat ve basireti hak-
kında Borçlar Kanununun 528.maddesinin ikinci fıkrası hükmünün uygula-
nacağı, sözü geçen ikinci fıkrada ise, şirket işlerini ücretle idare
eden şerikin tıpkı bir vekil gibi mesul olacağı hükme bağlanmıştır.
6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun "Mevzuu, şumul, vergiyi doğuran
olay, nisbet" başlıklı 1.maddesinde; bu kanuna bağlı I, II, III numa-
ralı tablolarda yazılı nedenlerden Türkiye'de istihsal ve imal olunan-
ların müstahsil ve amilleri tarafından teslimi ve kendi imalatlarında
sarf edelmisinin bu tablolarda gösterilen nisbet ve hadlerde istihsal
vergisine tabi olduğu belirtilmiş olup, aynı yasanın "dahilde alınan
istihsal vergisinde mükellef" başlıklı 13.maddesinde, "Bu kanunun mev-
zuuna giren maddelerden dahilde istihsal olunanların vergisini bunla-
rın müstahsilleri öder" denilmek suretiyle vergi yükümlüsü tanımlan-
dıktan sonra, 14.maddenin (g) bendinde matrahın satış bedeli olduğu
açıklanarak satış bedeli tabirinin, teslim edilen maddeler karşılığın-
da her ne adla olursa olsun müşteriden alınan veya müşterinin borçlan-
dığı para veya diğer değerlerin toplamını ifade ettiği belirtilmiştir.
Aynı yasanın 60.maddesinde ise "dahili istihsal vergisine tabi mükel-
leflerin vergiye tabi maddeleri teslim ettiklerinde, bu teslimler için
(Kanunun 3.maddesindeki teslim halleri hariç) fatura tanzim etmeye ve
bu faturalarda istihsal vergisini ayrıca göstermeye mecbur oldukları"
hükme bağlanmıştır.
Yukarıda alınan madde hükümlerinden de anlaşılacağı gibi dahilde alı-
nan istihsal vergisi yansıtmalı bir vergidir. Vergi yükümlüsü müstah-
sil ise de, verginin yansıtılabilirlik özelliği nedeniyle vergi yükü
vergiye tabi mamulü imal ve teslim eden müstahsil üzerinde değil, bu
ürürleri satın alanlar üzerinde kalmaktadır. Teslim edilen ürünler
karşılığını teşkil eden mal bedelinden ayrı olarak istihsal vergileri-
nin de müşteriden tahsil edilebilmesi yansıma keyfiyetinin doğal bir
sonucudur.
İstihsal vergisinin bu özelliği gözönünde tutulduğunda şirketlere dü-
şen vergi ödeme yükümlülüğünün öncelikle yerine getirilmesi bakımından
şirket yöneticilerinin görev ve sorumlluğu ayrı bir önem kazanmakta-
dır. Dolayısıyla müşteriden tahsil edilmiş bulunan devlet alacağının
süresinde vergi dairesine ödenmemiş olması hallerinde, doğrudan şirket
yöneticilerine izafesi gereken ihmal unsurunun mevcudiyeti kabul edil-
mek gerekir. Anlaşmazlık konusu dönemde şirket yönetim kurulu başkanı
olduğu anlaşılan davacının, kanuni temsilcilik sıfatını sürdürdüğü dö-
nemde tahakkuk eden istihsal vergilerinin şirketçe zamanında ödenmemiş
olmasındaki sorumluluk ve ihmali açıktır.
Öte yandan Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun aynı konuya ilişkin
1991/120 sayılı kararında belirtildiği üzere, vergi alacağının şirket
tüzel kişiliğinden tahsiline yönelik vergi dairesi girişimlerinin so-
nuçsuz kaldığı anlaşılmakta, vergi borcunun zamanında ödenmemesine ne-
den olan ihmal unsuru da dikkate alındığında Vergi Usul Kanununun 10.
maddesinde öngörülen şartların davacı yönünden gerçekleştiği sonucuna
varılmaktadır.
Vergi Usul Kanununun 10.maddesinde, vergi ödevlerini yerine getirmeyen
kanuni temsilcilerden alınması öngörülen vergi alacaklarının gecikme
zammını kapsayıp kapsamadığı hususuna gelince; 213 sayılı Vergi Usul
Kanununun 10.maddesinin sözü edilen ikinci fıkrasında, kanuni temsil-
cilerin sorumluluğuna ilişkin hususlar düzenlenmiş, aynı Kanunun 333.
maddesinin ikinci fıkrasında tüzel kişilerin kanuni temsilcilerinin
vergi sorumluluğu hakkında bu kanunun 10.maddesi hükmünün vergi ceza-
ları hakkında da uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Fer'i bir amme alacağı olması ve ödeme müddeti içinde ödenmeyen vergi-
lere uygulanan bir müeyyide niteliği taşıması itibariyle gecikme zam-
mı, bir tür vergi alacağı şeklinde düşünülmek gerekir. Vergi alacağın-
dan doğan karakter ve özelliği gözönünde tutulduğunda bu yorum tarzı
uygulamaya ve kanunun amacına uygun düşer.
Vergi Usul Kanununun 333.maddesinde ifade edildiği gibi vergi cezala-
rını dahi sorumluluk kapsamına alan kanun koyucunun verginin zamanında
ödenmemesine müeyyide teşkil eden gecikme zammını böyle bir sorumluluk
dışında tutma iradesi taşıdığını düşünmek, kanuni temsilcilerin sorum-
luluğuna ilişkin hükmün getiriliş amacıyla bağdaşmayacağı gibi, mantık
kurallarıyla da çelişki yaratır.
Nitekim 10.maddenin sözü edilen fıkrasında yer alan "vergi alacakları"
deyimi 3505 sayılı Kanunla "vergi ve buna bağlı alacaklar" şeklinde
değiştirilmekle bu husus açıklığa kavuşturulmuş bulunmaktadır.
Açıklanan nedenlerle ısrar kararının bozulması gerektiği düşüncesiyle
karara karşıyız.
(DAN-DER; SAYI:89)
ŞT/ES
|