|
İŞLETLETMENİN KAPASİTESİ KULLANILAN TEKNOLOJİ TEMEL GİRDİLER GÖZARDI
EDİLEREK SADECE ELEKTRİK TÜKETİMİNE GÖRE BULUNAN RANDIMANIN BİR KISIM
HASILATIN KAYIT VE BEYAN DIŞI BIRAKILDIĞINI KABULE YETERLİ OLMADIĞI HK.
Tuğla imalatı ve satışı yapan yükümlünün 1991 yılına ilişkin işlemle-
rinin imalat randımanı yönünden incelenmesi sonucunda düzenlenen ince-
leme raporu ile bir kısım tuğla satış hasılatının kayıt ve beyan dışı
bırakıldığının saptanması üzerine adına Mart 1991 dönemi için resen
kaçakçılık cezalı katma değer vergisi salınmıştır.
Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen Aydın Vergi Mahkemesi;
Kuruma ait işyerinde bilirkişi tarafından yapılan fiili üretim ve in-
celeme raporunu dikkate alarak davayı vergi aslı yönünden reddetmiş,
kaçakçılık cezasını ise kusura çevirerek tarhiyatı değişiklikle ona-
mıştır.
Bu karara karşı tarafların temyiz başvurularını inceleyen Da-
nıştay Dokuzuncu Dairesi 25.4.1995 günlü ve 1995/1001 sayılı kararıy-
la; gerek inceleme elemanı tarafından, gerekse vergi mahkemesince yap-
tırılan bilirkişi incelemesi üzerine bilirkişiler tarafından elektrik
tüketiminden hareketle matrah farkı saptandığı, oysa her türlü imalat-
ta olduğu gibi tuğla imalinde de tüketilen elektrik miktarına göre el-
de edilecek ürünün, işlenen hammaddenin durumuna ve niteliğine, işlet-
menin kullandığı üretim teknolojisine, imalatta görevli personelin va-
sıflarına ve işletmeden işletmeye farklılık göstereceğinden bu gibi
durumlarda kayıt dışı hasılat bulunup bulunmadığı saptanırken imalatta
kullanılan bütün temel girdiler yanında elektriğin de gözönüne alınma-
sı gerektiği, salınan cezalı verginin hukuka uygun olup olmadığının
saptanması amacıyla yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucunda düzenle-
nen raporda, sadece elektrik tüketiminin gözönüne alındığı, toprak,
kömür, emek gibi girdiler ile kullanılan teknolojinin dikkate alınma-
dığı görüldüğünden, belirtilen hususlar esas alınarak mahkemece yeni-
den bilirkişi incelemesi yaptırılması ve bunun sonucuna göre karar ve-
rilmesi icabettiği gerekçesiyle vergi mahkemesi kararını bozmuş, vergi
dairesi müdürlüğünün temyiz istemini reddetmiştir.
Bozma kararı üzerine, dosyayı inceleyen Aydın Vergi Mahkemesi
15.9.1995 günlü ve 1995/482 sayılı kararıyla; olayın özelliği nedeniy-
le mahkemelerince davacı kurumun işyerinde fiili üretim ile defter ve
belgeler üzerinde bilirkişi incelemesi yaptırıldığı, her ne kadar tuğ-
la imalinde elektrik miktarına göre elde edilecek ürünün, işletmenin
kullandığı üretim teknolojisine, işlenen hammaddenin durumuna ve nite-
liğine, çalışan personelin vasıflarına göre, işletmeden işletmeye
farklılık arzedeceği tabii ise de üretime sevkedilen yaş tuğlalardan,
ova ve tepe toprağına göre % 28 oranında fire uygulandığı, ... tarihli
inceleme tutanağında şirketin üretimde kullandığı toprağı kendi arazi-
sinden temin ettiği, zaman zaman hafriyat yapanlardan da toprak aldı-
ğı, dışarıdan satın alınan kömür miktarının değerlendirildiği, bilir-
kişice de şirket temsilcilerinin ifadelerine göre hazırlanan tutanağın
gözönünde bulundurulduğu, işyerinde bilirkişice fiili üretim gerçek-
leştirildiği, çeşitli etkenler gözönüne alınarak elde edilen tüm bil-
gilerle defter ve belge kayıtları birlikte değerlendirilip matrah
farkının tesbit edildiği, aynı bölgede tuğla imali ve satışı yapan Re-
is Toprak Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin benzer uyuşmazlığı nede-
niyle yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucu verilen kararın Danıştay
Dokuzuncu Dairesinin 16.1.1995 günlü ve 1995/333 sayılı kararıyla o-
nandığı, yükümlü şirket adına diğer dönemler için uygulanan tarhiyat-
larla ilgili davalar hakkındaki kararlarına yapılan itirazların ...
Bölge İdare Mahkemesince reddedildiği gerekçesiyle ilk kararında ısrar
etmiştir.
Israr kararı taraflarca temyiz edilmiştir. Yükümlü; bozma kara-
rı doğrultusunda yeniden bilirkişi incelemesi yaptırılması gerektiği-
ni, vergi dairesi müdürlüğü ise; inceleme elemanınca fiili tesbitler
yapılırken mamul oluşumuna kadar tüm safhaların tek tek değerlendiril-
diği ve fire oranlarının da şirket lehine yüzdesi artırılarak uygulan-
dığı, tesbitler yapılırken en sağlıklı veri olan elektrik enerjisinin
esas alındığı, diğer faktörlerin imalatta kullanılan teknoloji ve a-
maçlanan üretime göre farklılık gösterecekleri için dikkate alınmadı-
ğını ileri sürerek kararın bozulmasını istemişlerdir.
Vergi mahkemesinin ilk kararının kaçakçılık cezasının kusura
çevirilmesine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması istemiyle vergi dai-
resi müdürlüğü tarafından yapılan temyiz başvurusu reddedilmiş ve bu
kararın düzeltilmesi de istenmemiş olduğundan, kararın söz konusu hü-
küm fıkrası vergi idaresi yönünden kesinleşmiştir. Aynı kararın diğer
hüküm fıkrasının davacı lehine bozulması üzerine verilmiş olan ısrar
kararı, kararın cezaya ilişkin hüküm fıkrasının vergi idaresince yeni-
den temyiz istemine konu yapılmasına olanak vermeyeceğinden, vergi
dairesi müdürlüğü temyizinin incelenmesine olanak bulunmamaktadır.
İmalatçı yükümlülerin dönem hasılatını gerçeğe uygun bildirip
bildirmedikleri imalat randımanı tekniğine göre yapılan incelemelerle
de saptanabilir. Ancak, bir kısım satış hasılatının kayıt ve beyan dı-
şı bırakıldığı, dolayısıyla yapılan teslim ve hizmet nedeniyle noksan
katma değer vergisi hesaplandığı sonucuna varılabilmesi için kayıt ve
beyan dışı bırakılan hasılatın gerçeğe en yakın miktarının saptanması
gerekir. İmalat randımanı araştırılarak, böyle bir sonuca ulaşılabil-
mesi için işletmenin kapasitesi, kullanılan teknoloji ve tüm temel
girdilerin gözönüne alınması zorunludur. Tüketilen enerji esas alınır-
ken, üretim için gerekli diğer temel girdiler ihmal edilerek bulunan
randımanın, gerçeğe en yakın üretim miktarını ve hasılatı saptamaya
olanak vermeyeceği açıktır.
Dosyada bulunan inceleme raporu ve eklerinden; kayıt ve beyan
dışı bırakıldığı kabul edilen mamul miktarının, fabrikada tüketilen e-
lektrik miktarı ve fiili randıman sırasındaki elektrik tüketiminden
yola çıkılarak bulunan yıllık çalışma süresi esas alınarak saptandığı
görülmektedir. Öte yandan kayıt ve beyan dışı bırakıldığı saptanan ü-
retim miktarının, davacı kuruma ait fabrika hakkında Ege Bölgesi Sana-
yi Odasının 21.9.1989 günlü ve 1989/366 sayılı kapasite raporuyla yıl-
lık blok tuğla üretim kapasitesinin ... adet olduğuna ilişkin tesbiti-
ne karşın, sadece blok tuğla yönünden bu kapasitenin bir milyon adet
aşılarak yapıldığı varsayılan üretime dayanak da gösterilmemiştir.
Davacının fabrikasının kapasitesi, işletmede kullanılan tekno-
loji, temel girdiler olan elektrik ve kömür tüketimi yanında toprak ve
işgücünün üretimdeki payı ve etkisi gözönüne alınmaksızın ve bu yolda-
ki bozma kararına uyulmaksızın, bilirkişi incelemesi yaptırılmasına
gerek görülmeyerek verilen ısrar kararında hukuka uygunluk bulunmamak-
tadır.
Bu nedenlerle, ... Vergi Mahkemesinin 15.9.1995 günlü ve 1995/-
482 sayılı direnme kararının yaptırılacak bilirkişi incelemesi sonucu-
na göre yeniden karar verilmek üzere bozulmasına, vergi dairesi müdür-
lüğünün cezanın kusura çevirilmesine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik
temyiz isteminin incelenmeksizin reddine, karar verildi.
XX - K A R Ş I O Y
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 30 uncu maddesinde resen vergi
tarhı; "vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgele-
re veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan haller-
de takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi
yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında be-
lirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır."
denilmek suretiyle tanımlandıktan sonra maddenin vergi matrahının ta-
mamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere da-
yanılarak tespitinin mümkün olmadığının kabul edileceği halleri sayan
bentleri arasında "Defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların,
vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek de-
recede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih
bulunmaması" ve "Tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen be-
yannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması" halle-
rine de yer verilmiştir.
Bu hükümler, öncelikle defter kayıtları ve bunlarla ilgili ve-
sikaların incelemesini, bu kayıt ve vesikalarda vergi matrahının doğru
ve kesin olarak tespitini engelleyen noksanlık, usulsüzlük ve karışık-
lıklar bulunuyorsa bunların, beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadı-
ğına dair delil bulunuyorsa bunun açıkça ortaya konulmasını, bu sapta-
madan sonra da matrahın takdirine geçilmesini öngörmüştür.
Uyuşmazlık konusu olayda ise, yukarıda değinilen inceleme ve
tespit yapılmamış, delil bulunmamış, inceleme elemanı, işletmenin uğ-
raş konusunu ve bu konuyu vergi matrahının oluşumu yönünden etkileye-
bilecek olan bir kısım verileri ele alarak yaptığı randıman hesaplama-
sı sonuçlarını işletme kayıtları ile karşılaştırmak ve işletme hasılat
kayıtlarının bu sonucu yansıtmadığını söylemek suretiyle kanunda bu-
lunmayan ve özü itibarıyla kişisel kanaate ve karinelere dayalı yeni
bir resen takdir sebebi yaratmıştır. Pek çok olayda görülmüştür ki,
inceleme elemanlarının şu ya da bu verilerden hareketle buldukları
randıman sonuçları, yargı organlarınca yaptırılan bilirkişi incelemesi
nedeniyle yapılan randıman sonuçları ile çakışmamakta ve matrah farkı
doğmamakta, dolayısıyla inceleme elemanı hesabına göre varlığı kabul
edilen "resen takdir sebebi" bilirkişi hesabına göre ortadan kalkmak-
tadır. Oysa resen takdir sebebi şu ya da bu hesaba göre var ya da yok
sayılabilecek bir hukuki sebep olamaz.
Açıklanan nedenlerle olayda kanunun aradığı anlamda bir resen
takdir sebebi bulunmadığı ve bozma kararının bu gerekçeye dayandırıl-
ması gerektiği görüşü ile kararın gerekçesine katılmıyoruz.
(MT/ES)
(DAN-DER; SAYI:95)
|