DEFTER VE BELGELERİNİ İNCELEMEYE İBRAZ ETMEYEN YÜKÜMLÜLER ADINA YAPILAN TARHİYATLARA KARŞI AÇILAN DAVALARDA MAHKEMELERCE İBRAZ EDİLECEK FATURALARDAN VERGİ DAİRESİ DE HABERDAR EDİLİP GERÇEK MAL TESLİM VE HİZMET ALIMINA İLİŞKİN OLUP OLMADIKLARI ARAŞTIRILARAK KARAR VERİLMESİ GEREKTİĞİ HK.

Temyiz Eden : Liman Vergi Dairesi Müdürlüğü - MERSİN
Karşı Taraf : ... Tur. ve Sey. İth. İhr. Tic. ve San. A.Ş.
İstemin Özeti : 1996 yılına ait defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmeyen yükümlü şirket adına 1997/Şubat dönemi için resen ağır kusur cezalı katma değer vergisi salınmıştır.

Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen İçel 1.Vergi Mahkemesi 16.10.1998 gün ve E:1997/479, K:1998/449 sayılı kararıyla; defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimleri kabul edilmemişse de, defter ve belgeler üzerinde mahkemelerince yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucunda ilgili dönemlerde indirim konusu yapılan katma değer vergilerinin yer aldığı belgelerin yükümlü şirketin defterlerine kayıtlı ve beyanlarıyla uyumlu olduğunun anlaşıldığı gerekçesiyle tarhiyatı kaldırmıştır.

Karara karşı yaptığı temyiz istemi Danıştay Onbirinci Dairesince reddedilen vergi dairesi müdürlüğünün karar düzeltme istemini kabul eden Danıştay Yedinci Dairesi 27.2.2001 gün ve E:2000/5480, K:2001/598 sayılı kararıyla; vergi incelemesi yapmaya yetkili denetim elemanına ibraz edilmediği için biçimselliğinin gerçek mahiyetle uyumlu olup olmadığı tespit edilemeyen defter ve belgelerin, çıkan uyuşmazlık dolayısıyla açılan idari davada, karşıt inceleme yetkisi bulunmayan idari yargı yerince davacı lehine verilecek karara dayanak alınmasının vergilemede esas olan "gerçek mahiyet" in biçimselliğe feda edilmesi anlamına geleceği, temyize konu karara dayanak alınan defter ve belgelerin, iş yerinde 7.10.1997 tarihinde davacı şirketin işçisi ...'ya tebliğ edilen yazı ile ibrazı istenilmiş olmasına karşın, belli edilen tarihte ve daha sonra inceleme elemanına ibraz edilmediğinin anlaşıldığı, dava dilekçesinde ibraz etmeme keyfiyetine gerekçe olarak defter ve belgelerin istenilmesine ilişkin yazının tebliğ edildiği kişinin şirketle bir ilgisinin olmadığı, dolayısıyla tebligattan haberdar olunmadığının ileri sürüldüğü, ...'nın tebligatı davacı şirketin işçisi sıfatıyla aldığı, sigortalı olmamasının bu niteliği değiştirmeyeceği, defter ve belgelerin ibraz edilmesi amacıyla davacı şirketin işçisine yapılan tebligatın usulüne uygun olmadığı yönünde ileri sürülen bu hususun haklı bir mazeret olarak kabul edilemeyeceği, mahkemeye ibraz olunan defter ve belgelere dayanılarak dava hakkında hüküm kurulmasının hukuka uygun bulunmadığı gerekçesiyle kararı bozmuştur.

Bozma kararına uymayan İçel 1.Vergi Mahkemesi 22.5.2001 gün ve E:2001/259, K:2001/344 sayılı kararıyla ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak, 2577 sayılı Kanunun 20 nci maddesine uygun olarak yükümlünün mahkemelerine ibraz ettiği defter ve belgelerin incelenmesi sonucunda tüm belgelerin defterlerde kayıtlı ve beyanın da kayıtlara uygun olduğu, bilirkişi vasıtasıyla ayrıca karşıt incelemeye gerek duyulmadan tespit edildiğinden tarhiyatın kaldırılmasında yasa ve içtihatlara aykırılık görülmediği, mahkemelerince tespit edilen bir durumun, sırf inceleme elemanına defter ve belge ibraz edilmediği ileri sürülerek yok sayılmasının hakkaniyete aykırı olduğu gerekçesiyle ilk kararında ısrar etmiştir.

Israr kararı vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmiş ve yükümlünün defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi üzerine tarh dosyası üzerinde yapılan inceleme sonucu salınan cezalı verginin yerinde olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti : Usul ve hukuka uygun vergi mahkemesi kararının onanması gerektiği savunulmuştur.

Danıştay Tetkik Hakimi Özlem ERDEM KARAHANOĞULLARI'nın Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar ısrar kararının bozulmasını sağlayacak durumda görülmediğinden istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Münevver DEMİR'in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp Vergi Mahkemesince verilen ısrar kararının dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.

Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin reddi ile Vergi Mahkemesinin ısrar kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

Akaryakıt istasyonu, otel ve otobüs işletmeciliği yapan yükümlünün 1996 yılına ait defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek adına re'sen salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisini kaldıran vergi mahkemesi ısrar kararı temyiz edilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait bulunduğu açıklanmış, 171 inci maddesinde de mükelleflerin vergi ile ilgili servet, sermaye ve hesap durumu ile faaliyet ve hesap neticelerini tespit etmek, vergi ile ilgili muameleleri belli etmek, vergi karşısındaki durumunu hesap üzerinden kontrol etmek ve bu hesap ve kayıtların yardımıyla üçüncü şahısların vergi karşısındaki durumlarını kontrol etmek ve incelemek maksadıyla bu kanuna göre defter tutacakları belirtilmiş, devamı maddelerinde ise defter tutmaya ilişkin esaslar düzenlenmiştir.

Buna göre yükümlüler tarafından tutulan defterlerin Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesi uyarınca ispat aracı olabilmesi için gerçek durumu yansıtması gerekmektedir.

Öte yandan Vergi Usul Kanununun 256 ncı maddesinde de yükümlülerin muhafaza etmek zorunda oldukları her türlü defter, belge ve karneleri muhafaza süresi içinde yetkili makam ve memurların talebi üzerine ibraz ve inceleme için arz etmeye mecbur oldukları belirtilmiştir. İbraz zorunluluğunun haklı bir neden olmaksızın yerine getirilmemesi, vergi idaresinin denetiminden kaçınmak ve saklanan kimi hususların karşıt inceleme yoluyla ortaya çıkarılmasını engellemek anlamına geldiği gibi bu durum, defter ve belgelerin ilgilisi lehine kanıt olma niteliğini de kaybettirmektedir.

Olayda yükümlü şirketin defter ve belgelerini ibraz etmesi işçisi ...'ya tebliğ edilen yazı ile istenilmiş olduğu halde ibraz edilmediği anlaşılmıştır.

Davacı şirket dava ve temyiz dilekçelerinde, ibraz etmeme nedeni olarak, defter ve belge isteme yazısının şirketle ilgisi olmayan bir kişiye tebliğ edildiğini ileri sürmekte ise de, tebligatı alan Hüseyin Kaya'nın davacı şirketin işçisi sıfatıyla tebliğ alındısını imzaladığı görülmüş olup sözkonusu kişinin sigortasının bulunmaması davacı şirketin işçisi olma niteliğini değiştirmeyeceğinden tebligatın usulüne uygun olmadığı yolundaki iddia yerinde görülmemiştir.

Öte yandan 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinin 1/a bendinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, aynı Kanunun 34 üncü maddesinin 1 inci bendinde, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedilmesi şartıyla indirilebileceği kurala bağlanmıştır.

Bu yasal düzenlemelere göre katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için indirim konusu yapılacak verginin fatura veya benzeri belgeler ile gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmesi ve sözkonusu belgelerin yasal defterlere kaydedilmiş olması gerekmektedir.

İnceleme elemanınca, defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle yükümlünün katma değer vergisi indirimleri kabul edilmemiş ve açılan davada mahkemece, yükümlüden defter ve belgeleri istenerek yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucunda tarhiyat kaldırılmış bulunmaktadır.

İdari yargı yetkisi idari eylem ve işlemlerin hukuka uygunluğunun denetimi ile sınırlı bulunan idari yargı yerlerinin; vergi inceleme elemanına ibraz edilmediği için biçimselliğinin, gerçek mahiyetle uyumlu olup olmadığı tespit edilemeyen defter ve belgelere dayanarak karar vermesi, vergi idaresine ait olan inceleme yapma ve defter kayıtları ile bu kayıtların dayanağı belgelerin gerçek durumla uyumlu olup olmadığını araştırma yetkisinin, idari yargı yerince kullanıldığı anlamına gelmektedir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29 ve 34 üncü maddeleri uyarınca ihtilaflı dönemde indirim konusu yapılan katma değer vergilerinin, davacı şirkete yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda yer alıp almadığının ve defterlerinde kayıtlı olup olmadığının tespiti için, ibraz edilecek bu faturalardan vergi dairesi de haberdar edilip, gerçek mal teslim ve hizmet alımına ilişkin olup olmadıklarının araştırılması sağlandıktan sonra, bu araştırma sonucu değerlendirilmek suretiyle dava hakkında karar verilmesi gerekirken indirim konusu yapılan katma değer vergilerinin yer aldığı belgelerin yükümlü şirketin defterlerine kayıtlı ve beyanlarıyla uyumlu olduğundan bahisle tarhiyatın kaldırılması yolunda verilen kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.

Bu nedenlerle temyiz isteminin kabulüne, İçel 1. Vergi Mahkemesinin 22.5.2001 gün ve E:2001/259, K:2001/344 sayılı ısrar kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından yargılama giderleri yönünden hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 7.12.2001 günü oyçokluğu ile karar verildi.

X- K A R Ş I O Y

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddiaların ısrar kararının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığı görüşüyle karara katılmıyoruz.

XX - K A R Ş I O Y

Tarhiyat; indirim konusu yapılan vergilerin alış belgelerinde gösterilmediği ya da bu belgelerin defterlere kaydedilmediği saptanarak değil, incelenmek üzere defter ve belge ibraz istemi yerine getirilmediğinden, katma değer vergisi indirimleri belgelenmemiş varsayılarak uygulanmıştır. Dava, bu varsayımın doğru ve gerçek olmadığı iddiasıyla açılmıştır.

Katma Değer Vergisi Kanununun 34 üncü maddesinde yüklenilen verginin hesaplanan vergiden indirilebilmesi için aranan indirimin belgelenmesi ve kaydına ilişkin koşul, verginin gerçekten yüklenildiğine kanıt oluşturmak üzere öngörülmüştür. Bu koşulu yerine getirip getirmediği incelenmek amacıyla idarece istenen defter ve belgelerini ibraz etmeyen davacı, katma değer vergisinin gösterildiği alış belgelerinin gereçek bir teslim veya hizmeti temsil edip etmediğinin incelenmesini de önlemiştir. Ancak, defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle indirimin biçimsel koşullarının yerine getirilmediği görüşüyle yapılan tarhiyata karşı açılan davada yargı yeri bu noktayı araştırmak durumundadır. Biçimsel koşulların varlığı saptandıktan sonra alış belgelerinin gerçek bir teslim veya hizmeti temsil edip etmediği ancak bir vergi incelemesiyle saptanabileceğinden yargı yerlerince yapılacak ya da yaptırılabilecek incelemeler bu nitelikte bir inceleme olamaz. Böyle bir inceleme raporu, davalı idarenin sunduğu bir delil olarak değerlendirilebilir.

Tarhiyatın yapılmasından önce vergi idaresinin inceleme yapmaktan yoksun bırakıldığı defter ve belgelerin ibraz edildiği yargı yerleri ancak, bu belgeler üzerinde bilirkişi incelemesi yaptırabilir. İndirimin biçimsel koşullarının gerçekleşmesi yönünden yapılabilecek olan bilirkişi incelemeleri, ibraz edilen alış belgelerinin gerçeği yansıtması noktasını kapsamaz ise de, bir davanın tarafları dava dosyalarını ve kanıt olarak sunulan belgeleri incelemek, gerek gördüklerinde bunlardan örnek almak ve karşı delil sunmak olanağına her zaman sahiptir. Alış belgelerinin gerçeği yansıtıp yansıtmadığı yönünden, vergi idaresinin bu olanağı kullanarak edindiği belge ve bilgilere göre vergi incelemesi yaptırmasına engel de bulunmamaktadır. Kaldı ki, bilirkişi seçimi sırasında yapılan duyurular, varsa itirazların bildirilmesi için tebliğ edilen bilirkişi raporu ile bu durumdan bilgi sahibi olacağından vergi idaresi, bu incelemeyi yapabilecektir.

Vergi mahkemesinin istemi üzerine yargı yerine sunulan defter ve belgelerin gerek görülen inceleme yapılmadan davanın diğer tarafına teslimi kadar, yargılama sırasında taraflarca sağlanabilecek kanıtların ancak yargı yerine sunulabileceği göz ardı edilerek yargılama sürecini kesintiye uğratacak şekilde vergi incelemesi yaptırılması ve verilecek hükmün bu incelemenin sonucuna bağlanması yönündeki yargı, yargılama hukukuna aykırıdır.

İncelenen dosyada; vergi mahkemesinin 30.6.1998 günlü ara kararı ile davacıdan istenen defter ve belgelerin, bu ara kararından üç ay önce ve 2.3.1998 tarihinde vergi denetmeni ...'e teslim edildiği, incelemenin 26.7.1998 tarihinde vergi inceleme raporuna bağlandığı, belgelerin idarece yapılan inceleme tamamlandıktan sonra vergi mahkemesine sunulduğu sabittir. Bilirkişi incelemesinin bu tarihten çok sonra yapılmasına karşın vergi idaresi, söz konusu alış belgelerinin gerçek bir teslim veya hizmeti temsil etmediği yolunda ne bir iddia ne de rapor sunmuştur. Davanın açılmasından sonra vergi incelemesi de yapmış olan vergi idaresinin, bilirkişi seçimine ilişkin itirazı kabule değer görülmeyerek ve biçimsel koşulların yerine getirildiğini saptayan bilirkişi raporuna dayanılarak verilen ısrar kararında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

Bu nedenlerle ısrar kararının; alış belgelerinin gerçek bir teslim ve hizmeti temsil edip etmediğinin vergi idaresince araştırılması sağlandıktan sonra sonucuna göre karar verilmek üzere bozulması yönündeki bozma hükmüne katılmıyorum.

YÖ/ÖEK