|
50 SAYILI KATMA DEĞER VERGİSİ GENEL TEBLİĞİNİN (A/1) BÖLÜMÜNDE PROMOS-
YON ÜRÜNLERİ NEDENİYLE YÜKLENİLEN VERGİNİN SATIŞA SUNULAN ÜRÜNÜN TABİ
OLDUĞU VERGİYİ AŞAN KISMININ İNDİRİM KONUSU YAPILAMAYACAĞI YOLUNDAKİ
DÜZENLEMENİN, 3065 SAYILI YASANIN 29.MADDESİNE AYKIRI DÜŞMEDİĞİ HK.
Dava, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinin 4
üncü fıkrasına dayanılarak yürürlüğe konulan 50 sayılı Katma Değer
Vergisi Genel Tebliğinin "Promosyon Ürünleri, Numune ve Eşantiyonların
Katma Değer Vergisi Karşısındaki Durumu" başlıklı (A/1) bölümünün ip-
tali istemiyle açılmıştır.
Davayı inceleyen Danıştay Onbirinci Dairesi, 4.11.1996 günlü,
1996/3812 sayılı kararıyla; Katma Değer Vergisi Kanununun "Vergi İndi-
rimi" başlıklı 29 uncu maddesinin 1 inci fıkrasında, vergi indiriminin
nasıl yapılacağının açıklandığı, 2 nci fıkrasında, bir vergilendirme
döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı mükellefin vergiye
tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından
fazla olduğu takdirde, aradaki farkın sonraki dönemlere devrolunacağı
ve iade edilmeyeceği hükmüne yer verildikten sonra Bakanlar Kurulu ta-
rafından vergi oranı indirilen temel gıda maddeleri ile ilgili olarak
indirilemeyen vergilerin iade edileceği belirtilmek suretiyle indirim
uygulamasına istisna getirildiği, maddenin 4 üncü fıkrasında ise Mali-
ye Bakanlığının, vergi indirimi uygulamasından doğabilecek aksaklıkla-
rı, vergi mükerrerliğine ve vergi muafiyetine meydan vermeyecek şekil-
de, bu yasanın ana ilkelerine uygun olarak gidermeye ve indirimle il-
gili usul ve esasları düzenlemeye yetkili olduğunun hükme bağlandığı,
bu düzenlemeden, Maliye Bakanlığının, vergi indirimi uygulamasında do-
ğabilecek aksaklıkları gidermek üzere, aynı maddedeki sınırlamalarla
bağlı kalarak düzenleme yapabileceğinin anlaşıldığı, bu yetkiye daya-
nılarak yürürlüğe konulan 50 Sıra Nolu Genel Tebliğin (A/1) bölümünde,
aynı işletmede imal veya inşa edilenler dahil, promosyon ürünü olarak
verilen malın tabi olduğu katma değer vergisi oranının, satışı yapılan
mala ait katma değer vergisi oranına eşit veya daha düşük olması ha-
linde promosyon ürünü için yüklenilen katma değer vergisinin tamamının
indirim konusu yapılması, yüksek olması halinde ise, promosyon ürünü
için yüklenilen katma değer vergisinden, satışı yapılan malın tabi ol-
duğu orana isabet eden kısmının indirim konusu yapılması, kalan kısmı-
nın ise gelir veya kurumlar vergisi açısından gider veya maliyet unsu-
ru olarak dikkate alınması yolunda düzenleme yapıldığı, bir tüketim
vergisi olan katma değer vergisinin yüklenicisinin nihai tüketiciler
olduğu, verginin getiriliş amacının nihai tüketicinin vergilendirilme-
si olduğundan, nihai tüketiciye ulaşıncaya kadar yapılan işlemlerde
her yükümlünün müşterisinden tahsil ettiği katma değer vergisinden, a-
lımları nedeniyle yüklendiği katma değer vergisini indirerek kalanı
vergi dairesine yatırması, bu suretle vergi yükünden arındırılması ve
verginin nihai tüketici üzerinde kalmasının sağlandığı, davacı şirke-
tin faaliyet konusunun, gazete basımı ve satışı olduğu, Genel Tebliğ-
de, şirketin asıl faaliyeti nedeniyle yüklendiği katma değer vergile-
rinin indirimi yönünden herhangi bir kısıtlama söz konusu olmadığı,
Genel Tebliğle firmaların, müşteriyi cezbetme, tirajı artırma, okuyu-
cunun gazeteyi almasını alışkanlık haline getirmek için müşteriye be-
delsiz olarak verilen promosyon ürünlerinin alımı sırasında yükleni-
len, ancak asıl ürünün katma değer vergisi oranından daha yüksek oran-
daki verginin indiriminden doğan sorunların giderilmesinin amaçlandı-
ğı, gazete yayıncısı olan firmanın okurlarına belli sayıda gazete kar-
şılığı bisiklet, halı yıkama makinası vs.gibi ürünleri promosyon ola-
rak, gazete fiyatının dışında ayrıca bir bedel ve dolayısıyla katma
değer vergisi tahsil etmeksizin verdiğinin dosyadaki bilgi ve belge-
lerden anlaşıldığı, işletme sahibinin kendi özgür iradesi ve tercihi
ile verdiği bu ürünlerin katma değer vergisi oranının asıl mal olan
gazetenin katma değer vergisi oranından yüksek olduğu, Tebliğde, pro-
mosyon ürünleri için yüklenilen katma değer vergilerinin hiç indirile-
meyeceği yolunda bir düzenleme yapılmadığı, bu nedenle indirim hakkı-
nın kısıtlanmasından söz edilemeyeceği, indirilemeyen katma değer ver-
gisinin gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak
indirimi kabul edilmekle, işletmelerin zarara uğramalarının engellen-
diği, kalkı ki, Katma Değer Vergisi Kanununun diğer hükümlerinden, 29
uncu maddede düzenlenen indirim hakkının sınırsız olmadığı, bazı ko-
şullara bağlı tutulduğu, 30 uncu maddenin, vergiye tabi olmayan veya
vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile
ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin mali-
yetleri içinde yer alan katma değer vergisinin, mükellefin vergiye ta-
bi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirileme-
yeceği hükmünü içeren (a) bendinin bu kısıtlamaya örnek gösterilebile-
ceği, aslında bu hükümde ancak, teslim ve hizmetin ifası sırasında
katma değer vergisi tahsil edildiği takdirde indirim yapılabileceğinin
vurgulandığı, olayda promosyon ürünleri için katma değer vergisi tah-
sil edilmediğinden, Genel Tebliğde yapılan düzenlemenin bu maddeye ay-
kırılığından da söz edilemeyeceği, Genel Tebliğde, promosyon ürünleri-
nin imal, alım veya ithali sırasında yüklenilen katma değer vergileri-
nin indirilemeyen kısmının yükümlüler üzerinde kalmadığı, bu uygulama-
nın, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma de-
ğer vergisi ile mükellefçe indirilebilecek katma değer vergisinin ge-
lir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider kabul edilemeyece-
ği yolundaki 58 inci maddeye de aykırı düşmediği, her ne kadar, aynı
Yasanın 36 ncı maddesinde, indirim hakkını kısmen veya tamamen kaldır-
maya veya yeniden koymaya ve bu şekilde indirim hakkı kısıtlanan mal
veya hizmetleri belirlemeye Bakanlar Kurulunun yetkili olduğu belir-
tilmiş ise de, dava konusu Genel Tebliğ ile indirim hakkının kaldırıl-
ması veya kısıtlanmasının söz konusu olmadığı, katma değer vergisi yö-
nünden yeni bir uygulama olan promosyon ürünleri nedeniyle yüklenilen
vergilerin indiriminde çıkan aksaklığın giderilmesinin amaçlandığı ve
yetki aşımı bulunmadığı, 50 sayılı Katma Değer Vergisi Genel Tebliği-
nin davaya konu yapılan kısmının Katma Değer Vergisi Kanununa ve bu
Kanunun genel espirisine aykırı bir düzenleme içermediği gerekçesiyle
davayı reddetmiştir.
Karar, davacı tarafından temyiz edilmiş ve iptali istenen dü-
zenlemenin, Katma Değer Vergisi Kanununun ana ilkelerine aykırı oldu-
ğu, yapılan düzenleme ile yetki sınırlarının aşıldığı, düzenlemenin
sebep ve konu unsurları yönünden genel olarak hukuka ve Katma Değer
Vergisi Kanununun 30 uncu ve 58 inci maddelerine aykırı olduğu, pro-
mosyon ürünleri dolayısıyla yapılan harcamanın ticari gider olduğu, e-
sasen pazarlama ve reklam gideri niteliği taşıdığı, kararda, Tebliğin
indirim konusu uygulamasında ortaya çıkan aksaklıkları gidermek ama-
cıyla düzenlendiği kabul edilmesine karşın Tebliğ metninde böyle bir
gerekliliğe yer verilmediği, düzenlemenin "haksız rekabet sorunu" do-
layısıyla yapıldığının açıklandığı, uygulamada ana ürün ile promosyon
ürününün katma değer vergilerinin farklı oranlarda olması nedeniyle
indirimle ilgili herhangi bir aksaklık veya sorun bulunmadığı, sözü
edilen "haksız rekabet sorunu"nun katma değer vergisi sisteminden kay-
naklanmadığı, bir kamusal tasarrufun sonucuna da bağlanamayacağı, hak-
sız rekabetin giderilmesinin Maliye Bakanlığının görev ve yetki alanı
dışında kaldığı, yüklenilen vergilerin aynı veya bir başka vergiden
indirilmesi ile matrahtan indirilmesinin farklı sonuçlar yaratacağı,
vergi yerine matrahtan indirim yapılması sonucunda vergi yükünün arta-
cağı, promosyon ürünü için de katma değer vergisi tahsil edildiği ile-
ri sürülerek bozulması istenmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinin 4
üncü fıkrasına dayanılarak yürürlüğe konulan 50 sayılı Katma Değer
Vergisi Genel Tebliğinin, "Promosyon Ürünleri, Numune ve Eşantiyonla-
rın Katma Değer Vergisi Karşısındaki Durumu" başlıklı (A/1) bölümünün
iptali istemiyle açılan davayı reddeden Danıştay Onbirinci Daire kara-
rı temyiz edilmiştir.
Bir tüketim vergisi olan katma değer vergisi uygulamasında ver-
gi yükünü taşıyan nihai tüketici olduğundan bu yükün, ithalatçı, ima-
latçı, toptancı, perakendeci durumundaki kimselerin mal varlığında
herhangi bir azalmaya neden olmaması esastır. Bu sonuca indirim meka-
nizması aracılığıyla ulaşılmakta ve mal ve hizmet bedeli ile birlikte
tahsil edilen katma değer vergisinden, satış veya hizmetin ifasından
önceki aşamalarda yüklenilen vergi indirilerek aradaki fark, aşamalar
halinde Hazineye intikal etmektedir.
Katma Değer Vergisi Kanununun vergi indirimini düzenleyen 29
uncu maddesinin 4 üncü fıkrasında, Maliye Bakanlığının, vergi indirimi
uygulamasında doğabilecek aksaklıkları, vergi mükerrerliğine ve vergi
muafiyetine meydan vermeyecek şekilde anılan Yasanın ana ilkelerine
uygun olarak gidermeye ve indirimle ilgili usul ve esasları düzenleme-
ye yetkili olduğu kurala bağlanmıştır. Yasanın 36 ncı maddesinde ise
Bakanlar Kurulunun, indirim hakkını kısmen veya tamamen kaldırmaya ve-
ya yeniden koymaya ve bu şekilde indirim hakkı kısıtlanan mal veya
hizmetleri belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiştir.
Davaya konu yapılan ve Katma Değer Vergisi Kanununun 29 uncu
maddesinin dördüncü fıkrasına dayanılarak Maliye Bakanlığı tarafından
yürürlüğe konulan 50 sayılı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin (A/1)
Bölümünde; aynı işletmede imal veya inşa edilenler de dahil olmak üze-
re promosyon olarak verilen mala ilişkin katma değer vergisi oranının,
satılan mala ilişkin katma değer vergisi oranından yüksek olması ha-
linde, promosyon ürünü için yüklenilen katma değer vergisinin, satılan
malın tabi olduğu orana isabet eden kısmının indirim konusu yapılması,
kalan kısmın, gelir veya kurumlar vergisi açısından gider veya maliyet
unsuru olarak dikkate alınması kabul edilmiştir.
Davacı bu düzenlemenin, yetki, sebep ve konu ögeleri yönünden
yasaya aykırı olduğunu ve promosyon ürünü için yüklenilen verginin tü-
münün indirim konusu yapılabileceğini iddia etmektedir.
Yukarıda da değinildiği gibi Katma Değer Vergisi Kanunu, indi-
rim hakkını kısmen veya tamamen kaldırıp yeniden koymaya Bakanlar Ku-
ruluna, indirim uygulamasında doğabilecek aksaklıkları gidermek ama-
cıyla ancak, vergi mükerrerliği veya muafiyetine yol açmaksızın yasa-
nın temel ilkelerine uygun düzenleme yapmak üzere Maliye Bakanlığına
yetki tanımıştır.
50 sayılı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin (A/1) Bölümünde,
promosyon ürünü için yüklenilen verginin hiçbir koşulda indirim konusu
yapılamayacağı yönünde bir düzenleme bulunmamaktadır. Bu nedenle Mali-
ye Bakanlığının, Yasanın Bakanlar Kuruluna tanıdığı yetkiyi kullandığı
savı dayanaksız kalmaktadır.
Genel Tebliğin başlangıcında, rekabet eşitliğini bozucu uygula-
maları ortadan kaldırmak amacından söz edilmişse de içerik yönünden
düzenlemenin, promosyon uygulaması nedeniyle Katma Değer Vergisi sis-
teminin bozulmasını önlemek amacıyla yapıldığı anlaşılmaktadır.
İndirim mekanizması, bir işletmede yaratılan katma değeri esas
almıştır. Bu yüzden ancak, yaratılan katma değer nedeniyle yüklenilen
verginin indirimi söz konusu olmak gerekir. Dolayısıyla, gazete yayım-
cısı olan davacının, satışa sunduğu gazetinin üretimine hiç etkisi ol-
mayan herhangi bir başka ürünü okuyucusuna gazete ile birlikte ve ayrı
bir bedel tahsil etmeksizin sunmuş olması nedeniyle okuyucudan tahsil
ettiği vergiden daha fazlasını, promosyon ürünü için yüklendiği vergi
adı altında indirim konusu yapabileceğinin kabulü, sisteme ve yasada
öngörülen indirim esasına aykırı düşmektedir.
50 sayılı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin (A/1) Bölümünde-
ki düzenlemenin sistemin belirtilen şekilde bozulmasını önlemek ama-
cıyla yapıldığı ve bu düzenlemenin, vergi mükerrerliği veya muafiye-
tine yol açmadığı gibi sistemi korumaya yönelik olduğu saptandığından,
davanın reddi yolundaki kararda hukuka aykırılık görülmemiştir.
Bu nedenlerle temyiz isteminin reddine, karar verildi.
(MT/ES)
(DAN-DER; SAYI:96)
|